IRAP
Banche: anche la Cassazione salva le svalutazioni crediti operate ante 2005
Legittima la deduzione dei «noni» rinviati agli esercizi successivi, poiché rappresenta una situazione giuridica sostanziale già consolidata
/ Giovedì 05 aprile 2012
Le eccedenze (rispetto al limite fiscalmente deducibile in ogni esercizio) delle svalutazioni crediti rilevate precedentemente al 2005, la cui deducibilità sia stata rinviata per quote costanti nei 9 esercizi successivi (ai sensi dell’art. 106 comma 3 del TUIR pro tempore vigente), restano comunque deducibili ai fini IRAP anche in detti esercizi.
Così si è pronunciata la Corte di Cassazione, nella sentenza n. 5403, depositata ieri, 4 aprile 2012, ribadendo il costante orientamento della giurisprudenza di merito (sul punto, si veda “Banche e assicurazioni: salve le svalutazioni crediti operate fino al 2004” del 7 luglio 2010).
Per comprendere appieno la rilevanza della pronuncia, è opportuno ricordare che, fino al periodo d’imposta 2004 (soggetti “solari”), le svalutazioni e le riprese di valore su crediti verso i clienti e verso gli assicurati concorrevano alla determinazione della base imponibile IRAP rispettivamente delle banche e degli altri enti e società finanziari, da una parte (art. 6 del DLgs. 446/97), e delle assicurazioni, dall’altra (art. 7 del DLgs. 446/97).
Per effetto delle modifiche introdotte dal DL 168/2004 (conv. L. 191/2004) e dal DL 203/2005 (conv. L. 248/2005), tali componenti reddituali sono divenute irrilevanti.
All’atto del mutamento del regime, si è quindi posto il problema di definire il trattamento:
- da un lato, delle riprese di valore e delle riduzioni dei fondi rischi su crediti, effettuate a partire dall’esercizio di applicazione della nuova disciplina (ad esempio, nel 2005) e relative a svalutazioni e accantonamenti precedentemente dedotti (ad esempio, nel 2004), potenzialmente rilevanti in applicazione del principio di correlazione;
- dall’altro, delle svalutazioni rilevate in esercizi precedenti al 2005, ed eccedenti il limite di deducibilità nel periodo d’imposta di riferimento, la cui deduzione ai fini IRAP fosse stata rinviata per quote costanti nei 9 esercizi successivi (cosiddetti “noni” pregressi).
In proposito, il comunicato stampa dell’Agenzia delle Entrate del 19 giugno 2006 ha chiarito che, per effetto della citata modifica normativa:
- non assumono più alcun rilievo le riprese di valore correlate a svalutazioni dedotte negli esercizi precedenti al 2005;
- il diverso orientamento espresso dall’Agenzia medesima nelle precedenti circolari 16 marzo 2005 n. 10 (§ 12.1) e 13 marzo 2006 n. 10 (§ 12.1) deve considerarsi superato.
In particolare, nelle circolari da ultimo citate era stato precisato che le riprese di valore su crediti correlate ai predetti accantonamenti e svalutazioni dedotti ai fini IRAP concorrevano in ogni caso alla determinazione del valore della produzione netta. Al fine di stabilire se tali riprese di valore si riferissero prioritariamente alle svalutazioni e agli accantonamenti dedotti o a quelli non dedotti, occorreva applicare il principio enunciato dalla C.M. 26 luglio 2000 n. 148 (§ 5), nella quale era stato chiarito che s’intende utilizzata per prima la parte del fondo costituita con accantonamenti dedotti.
Proprio tale posizione non è condivisa dalla Suprema Corte, ad avviso della quale l’indeducibilità delle svalutazioni, introdotta dai citati provvedimenti, non interessa le quote che, in quanto di competenza degli esercizi anteriori, perché relative a svalutazioni di crediti operate nei corrispondenti bilanci, “sono oggetto di una situazione giuridica sostanziale già consolidata in forza della normativa antecedente”.
In precedenza, analogo orientamento era stato espresso, tra l’altro, dalla C.T. Reg. Torino (sentenza 21 gennaio 2010 n. 5/1/10), dalla C.T. Prov. Torino (sentenze 11 ottobre 2007 n. 132 e 29 maggio 2009 n. 49) e dalla C.T. Reg. Milano (sentenze 18 febbraio 2009 n. 16/43/09 e 11 marzo 2009 n. 16/12/09). In tali pronunce, si legge che, conformemente all’art. 3 della L. 212/2000 (cosiddetto “Statuto del contribuente”), le modifiche normative non possono avere efficacia retroattiva, salve espresse deroghe (circostanza che non ricorre nel caso di specie). Deve quindi ritenersi inammissibile qualunque interpretazione della legge diretta a conferirle la capacità di modificare rapporti giuridici sorti anteriormente alla sua entrata in vigore ed i cui effetti sono destinati ancora in parte a prodursi (quale la deducibilità dei “noni” pregressi).
Così si è pronunciata la Corte di Cassazione, nella sentenza n. 5403, depositata ieri, 4 aprile 2012, ribadendo il costante orientamento della giurisprudenza di merito (sul punto, si veda “Banche e assicurazioni: salve le svalutazioni crediti operate fino al 2004” del 7 luglio 2010).
Per comprendere appieno la rilevanza della pronuncia, è opportuno ricordare che, fino al periodo d’imposta 2004 (soggetti “solari”), le svalutazioni e le riprese di valore su crediti verso i clienti e verso gli assicurati concorrevano alla determinazione della base imponibile IRAP rispettivamente delle banche e degli altri enti e società finanziari, da una parte (art. 6 del DLgs. 446/97), e delle assicurazioni, dall’altra (art. 7 del DLgs. 446/97).
Per effetto delle modifiche introdotte dal DL 168/2004 (conv. L. 191/2004) e dal DL 203/2005 (conv. L. 248/2005), tali componenti reddituali sono divenute irrilevanti.
All’atto del mutamento del regime, si è quindi posto il problema di definire il trattamento:
- da un lato, delle riprese di valore e delle riduzioni dei fondi rischi su crediti, effettuate a partire dall’esercizio di applicazione della nuova disciplina (ad esempio, nel 2005) e relative a svalutazioni e accantonamenti precedentemente dedotti (ad esempio, nel 2004), potenzialmente rilevanti in applicazione del principio di correlazione;
- dall’altro, delle svalutazioni rilevate in esercizi precedenti al 2005, ed eccedenti il limite di deducibilità nel periodo d’imposta di riferimento, la cui deduzione ai fini IRAP fosse stata rinviata per quote costanti nei 9 esercizi successivi (cosiddetti “noni” pregressi).
In proposito, il comunicato stampa dell’Agenzia delle Entrate del 19 giugno 2006 ha chiarito che, per effetto della citata modifica normativa:
- non assumono più alcun rilievo le riprese di valore correlate a svalutazioni dedotte negli esercizi precedenti al 2005;
- il diverso orientamento espresso dall’Agenzia medesima nelle precedenti circolari 16 marzo 2005 n. 10 (§ 12.1) e 13 marzo 2006 n. 10 (§ 12.1) deve considerarsi superato.
In particolare, nelle circolari da ultimo citate era stato precisato che le riprese di valore su crediti correlate ai predetti accantonamenti e svalutazioni dedotti ai fini IRAP concorrevano in ogni caso alla determinazione del valore della produzione netta. Al fine di stabilire se tali riprese di valore si riferissero prioritariamente alle svalutazioni e agli accantonamenti dedotti o a quelli non dedotti, occorreva applicare il principio enunciato dalla C.M. 26 luglio 2000 n. 148 (§ 5), nella quale era stato chiarito che s’intende utilizzata per prima la parte del fondo costituita con accantonamenti dedotti.
La novità normativa non interessa le quote pregresse
Sempre il citato comunicato stampa ha altresì chiarito che, in seguito alle novità introdotte dal DL 168/2004 e dal DL 203/2005, non assume più alcun rilievo neppure l’eccedenza, rispetto al limite fiscalmente deducibile (ex art. 106 comma 3 del TUIR), delle svalutazioni rilevate in esercizi precedenti al 2005 (soggetti “solari”), la cui deducibilità sia stata rinviata per quote costanti nei 9 esercizi successivi.Proprio tale posizione non è condivisa dalla Suprema Corte, ad avviso della quale l’indeducibilità delle svalutazioni, introdotta dai citati provvedimenti, non interessa le quote che, in quanto di competenza degli esercizi anteriori, perché relative a svalutazioni di crediti operate nei corrispondenti bilanci, “sono oggetto di una situazione giuridica sostanziale già consolidata in forza della normativa antecedente”.
In precedenza, analogo orientamento era stato espresso, tra l’altro, dalla C.T. Reg. Torino (sentenza 21 gennaio 2010 n. 5/1/10), dalla C.T. Prov. Torino (sentenze 11 ottobre 2007 n. 132 e 29 maggio 2009 n. 49) e dalla C.T. Reg. Milano (sentenze 18 febbraio 2009 n. 16/43/09 e 11 marzo 2009 n. 16/12/09). In tali pronunce, si legge che, conformemente all’art. 3 della L. 212/2000 (cosiddetto “Statuto del contribuente”), le modifiche normative non possono avere efficacia retroattiva, salve espresse deroghe (circostanza che non ricorre nel caso di specie). Deve quindi ritenersi inammissibile qualunque interpretazione della legge diretta a conferirle la capacità di modificare rapporti giuridici sorti anteriormente alla sua entrata in vigore ed i cui effetti sono destinati ancora in parte a prodursi (quale la deducibilità dei “noni” pregressi).
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