immobili
Rivalutazione immobili con effetti nel bilancio 2011
La modalità adottata nel 2008 orienta la gestione della fiscalità differita
/ Giovedì 22 marzo 2012
L’art. 15, commi 16 e ss., del DL n. 185/2008 aveva riconosciuto, alle imprese che redigono il bilancio secondo i principi contabili OIC, la possibilità di iscrivere – nel rendiconto dell’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 – i maggiori valori contabili dei beni immobili. Le società che si sono avvalse di tale facoltà devono, ora, gestire i relativi effetti, in sede di redazione del bilancio d’esercizio 2011, differenziati a seconda della tipologia di rivalutazione effettuata all’epoca:
- esclusivamente civilistica;
- fiscale ad effetti differiti al quinto e sesto periodo d’imposta successivo, con riferimento, rispettivamente, al calcolo degli ammortamenti deducibili – e delle spese di manutenzione ordinarie (circ. Agenzia delle Entrate n. 8/2009, par. 2.3) – e alla determinazione di plusvalenze/minusvalenze di cessione.
In entrambi i casi, nel Conto economico dell’esercizio 2011 sono imputate quote di ammortamento individuate sulla base del costo rivalutato, superiori, quindi, a quelle deducibili dal reddito d’impresa, calcolate invece sul costo fiscale, ovvero ante rivalutazione.
Nel caso di iscrizione dei maggiori valori con il solo intento di migliorare il grado di patrimonializzazione dell’impresa, è necessario stornare parzialmente – mediante l’utilizzo di un’apposita voce di Conto economico, da allocare al punto 22) – il fondo imposte differite creato nel 2008, con riferimento al disallineamento civilistico-fiscale generato dalla rivalutazione e imputato in diminuzione della riserva di rivalutazione (documento interpretativo OIC n. 3/2009, par. 3.2.3.2., e OIC 25, par. I.I.): nel 2011, analogamente ai precedenti esercizi 2009 e 2010, deve essere ridotto tale fondo, in misura pari all’aliquota IRES e IRAP applicata alla differenza tra la quota di ammortamento civilistico e quanto ammesso fiscalmente nel periodo d’imposta, ovvero all’importo irrilevante nella determinazione del reddito d’impresa e della base imponibile del tributo regionale.
Diversamente, nel caso di rivalutazione ad effetti fiscali posticipati, la società non ha iscritto il fondo imposte differite nel bilancio 2008, bensì eventualmente ha rilevato le attività per imposte anticipate nei rendiconti del 2009 e 2010, qualora siano stati accertati i requisiti, indicati dall’OIC 25 (par. H.I.), di ragionevole certezza di produrre – nei periodi d’imposta in cui si riassorbirà il disallineamento, ovvero i relativi costi diverranno deducibili – redditi imponibili capienti rispetto a questi ultimi componenti negativi. Si tratta, infatti, di una mera ipotesi, da considerare anche nel bilancio 2011, in quanto a partire dal 2013 decorreranno gli effetti tributari della rivalutazione, ovvero gli ammortamenti civilistici coincideranno con quelli fiscali. Le imposte anticipate eventualmente iscritte negli esercizi dal 2009 al 2012 si riferiscono a componenti negativi che saranno deducibili esclusivamente dopo la conclusione del processo di ammortamento civilistico e, quindi, anche dopo diversi anni, impedendo un’oggettiva valutazione della sussistenza dei presupposti di ragionevole certezza citati dall’OIC 25.
La gestione della fiscalità differita o anticipata riguarda anche le imprese che hanno realizzato, nel corso dell’esercizio 2011, l’immobile rivalutato: in particolare, deve essere stornato integralmente, mediante imputazione a Conto economico, l’importo residuo del corrispondente fondo imposte differite, nel caso di rivalutazione esclusivamente civilistica, o delle relative attività per imposte anticipate, con riferimento alla rivalutazione ad effetti tributari differiti, essendo venuto meno il presupposto della deducibilità degli ammortamenti eccedenti a decorrere dal periodo d’imposta 2013. Si rammenta, inoltre, che la relativa plusvalenza o minusvalenza – da cessione a titolo oneroso, anche nella forma del lease-back, assegnazione ai soci, estromissione dall’impresa od autoconsumo – deve essere determinata sulla base del costo fiscale e, quindi, precedente alla rivalutazione del 2008. Il cedente matura altresì un credito d’imposta, pari al tributo sostitutivo versato con riferimento al fabbricato trasferito, da imputare ad incremento del saldo attivo di rivalutazione, che acquisisce la natura di “riserva libera”, assimilabile a una qualsiasi riserva di utili distribuibili. Infine, si segnala che – nel caso di rivalutazione ad effetti fiscali differiti – non sono considerati atti di realizzo i trasferimenti dei beni effettuati in regime di neutralità fiscale (conferimento d’azienda, fusione e scissione di società), che attribuiscono all’avente causa il disallineamento temporaneo attinente all’immobile rivalutato (circ. Agenzia delle Entrate n. 18/2006, par. 1.3); si origina, in ogni caso, la decadenza dai benefici fiscali qualora quest’ultimo proceda alla successiva cessione del bene, a titolo oneroso, ad un terzo (circ. Agenzia delle Entrate n. 11/2009, par. 6).
- esclusivamente civilistica;
- fiscale ad effetti differiti al quinto e sesto periodo d’imposta successivo, con riferimento, rispettivamente, al calcolo degli ammortamenti deducibili – e delle spese di manutenzione ordinarie (circ. Agenzia delle Entrate n. 8/2009, par. 2.3) – e alla determinazione di plusvalenze/minusvalenze di cessione.
In entrambi i casi, nel Conto economico dell’esercizio 2011 sono imputate quote di ammortamento individuate sulla base del costo rivalutato, superiori, quindi, a quelle deducibili dal reddito d’impresa, calcolate invece sul costo fiscale, ovvero ante rivalutazione.
Nel caso di iscrizione dei maggiori valori con il solo intento di migliorare il grado di patrimonializzazione dell’impresa, è necessario stornare parzialmente – mediante l’utilizzo di un’apposita voce di Conto economico, da allocare al punto 22) – il fondo imposte differite creato nel 2008, con riferimento al disallineamento civilistico-fiscale generato dalla rivalutazione e imputato in diminuzione della riserva di rivalutazione (documento interpretativo OIC n. 3/2009, par. 3.2.3.2., e OIC 25, par. I.I.): nel 2011, analogamente ai precedenti esercizi 2009 e 2010, deve essere ridotto tale fondo, in misura pari all’aliquota IRES e IRAP applicata alla differenza tra la quota di ammortamento civilistico e quanto ammesso fiscalmente nel periodo d’imposta, ovvero all’importo irrilevante nella determinazione del reddito d’impresa e della base imponibile del tributo regionale.
Diversamente, nel caso di rivalutazione ad effetti fiscali posticipati, la società non ha iscritto il fondo imposte differite nel bilancio 2008, bensì eventualmente ha rilevato le attività per imposte anticipate nei rendiconti del 2009 e 2010, qualora siano stati accertati i requisiti, indicati dall’OIC 25 (par. H.I.), di ragionevole certezza di produrre – nei periodi d’imposta in cui si riassorbirà il disallineamento, ovvero i relativi costi diverranno deducibili – redditi imponibili capienti rispetto a questi ultimi componenti negativi. Si tratta, infatti, di una mera ipotesi, da considerare anche nel bilancio 2011, in quanto a partire dal 2013 decorreranno gli effetti tributari della rivalutazione, ovvero gli ammortamenti civilistici coincideranno con quelli fiscali. Le imposte anticipate eventualmente iscritte negli esercizi dal 2009 al 2012 si riferiscono a componenti negativi che saranno deducibili esclusivamente dopo la conclusione del processo di ammortamento civilistico e, quindi, anche dopo diversi anni, impedendo un’oggettiva valutazione della sussistenza dei presupposti di ragionevole certezza citati dall’OIC 25.
La gestione della fiscalità differita o anticipata riguarda anche le imprese che hanno realizzato, nel corso dell’esercizio 2011, l’immobile rivalutato: in particolare, deve essere stornato integralmente, mediante imputazione a Conto economico, l’importo residuo del corrispondente fondo imposte differite, nel caso di rivalutazione esclusivamente civilistica, o delle relative attività per imposte anticipate, con riferimento alla rivalutazione ad effetti tributari differiti, essendo venuto meno il presupposto della deducibilità degli ammortamenti eccedenti a decorrere dal periodo d’imposta 2013. Si rammenta, inoltre, che la relativa plusvalenza o minusvalenza – da cessione a titolo oneroso, anche nella forma del lease-back, assegnazione ai soci, estromissione dall’impresa od autoconsumo – deve essere determinata sulla base del costo fiscale e, quindi, precedente alla rivalutazione del 2008. Il cedente matura altresì un credito d’imposta, pari al tributo sostitutivo versato con riferimento al fabbricato trasferito, da imputare ad incremento del saldo attivo di rivalutazione, che acquisisce la natura di “riserva libera”, assimilabile a una qualsiasi riserva di utili distribuibili. Infine, si segnala che – nel caso di rivalutazione ad effetti fiscali differiti – non sono considerati atti di realizzo i trasferimenti dei beni effettuati in regime di neutralità fiscale (conferimento d’azienda, fusione e scissione di società), che attribuiscono all’avente causa il disallineamento temporaneo attinente all’immobile rivalutato (circ. Agenzia delle Entrate n. 18/2006, par. 1.3); si origina, in ogni caso, la decadenza dai benefici fiscali qualora quest’ultimo proceda alla successiva cessione del bene, a titolo oneroso, ad un terzo (circ. Agenzia delle Entrate n. 11/2009, par. 6).
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