Ires
Sopravvenienze parzialmente imponibili in caso di piani attestati e ristrutturazioni
Lo prevede il DL Sviluppo, modificando il TUIR e stabilendo anche che sono deducibili le perdite su crediti da accordi omologati
L’art. 33, comma 4 del Decreto Sviluppo stabilisce la sostituzione integrale di due disposizioni del TUIR, e precisamente gli artt. 88, comma 4, e 101, comma 5, in tema, rispettivamente, di sopravvenienze attive da riduzione di debiti dell’impresa – generate da concordato preventivo o fallimentare, accordo di ristrutturazione dei debiti o piano attestato di risanamento – e perdite su crediti da procedure concorsuali o intese di cui all’art. 182-bis del RD n. 267/1942 (L. fall.).
Nel caso dell’art. 88, comma 4 del TUIR, è mantenuto il principio generale, secondo cui non si considerano sopravvenienze attive, tra l’altro, la riduzione dei debiti dell’impresa in sede di concordato fallimentare o preventivo. La novità normativa è, invece, rappresentata dal fatto che il legislatore fiscale si è, finalmente, premurato di avviare il coordinamento tra le disposizioni del nuovo TUIR, approvato con il DLgs. n. 344/2003, e quelle della L. fall., sostanzialmente modificate negli anni successivi (DLgs. n. 5/2006 e 169/2007, e DL n. 78/2010).
Il TUIR continuava, infatti, ad ignorare l’esistenza, nella legge fallimentare, del piano attestato di risanamento – citato, nell’ambito dell’esonero dall’azione revocatoria fallimentare, dall’art. 67, comma 3, lett. d) L. fall. – e dell’accordo di ristrutturazione dei debiti di cui al successivo art. 182-bis.
In particolare, l’ultimo periodo dell’art. 88, comma 4 del TUIR, così come novellato dal Decreto Sviluppo, prevede che “la riduzione dei debiti dell’impresa non costituisce non sopravvenienza attiva per la parte che eccede le perdite pregresse e di periodo, di cui all’articolo 84”, nei seguenti casi:
- accordo di ristrutturazione dei debiti, a norma della citata disposizione fallimentare, purché omologato;
- piano attestato di risanamento, a condizione che sia stato iscritto nel Registro delle imprese. La normativa non prevede, infatti, un sistema di pubblicità obbligatoria, lasciando, invece, al debitore la facoltà di decidere se provvedervi o meno. In termini generali, l’impresa in crisi – anche nell’interesse dei creditori e degli altri soggetti coinvolti nel piano, ad esempio, gli acquirenti di attività aziendali – sarà propensa ad avvalersi di tale possibilità: così facendo, consegue l’obiettivo di attribuire una data certa al progetto attestato, rilevante ai fini dell’esonero degli atti compiuti in esecuzione dello stesso dall’azione revocatoria fallimentare.
È stato altresì sostituito integralmente, come anticipato, l’art. 101, comma 5 del TUIR, confermando, peraltro, il principio generale secondo cui le perdite su crediti sono deducibili dal reddito d’impresa se risultano da elementi certi e precisi e, in ogni caso, qualora il debitore sia assoggettato ad una procedura concorsuale (amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, concordato preventivo, fallimento e liquidazione coatta amministrativa), a partire dalla data di avvio della stessa: tale rilevanza immediata, ovvero non subordinata alla dimostrazione degli “elementi certi e precisi della perdita”, è stata estesa dal Decreto Sviluppo all’ipotesi in cui il predetto soggetto abbia “concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato” ai sensi dell’art. 182-bis L. fall.
Conseguentemente, il legislatore – nel conservare la distinzione, rilevata dall’Agenzia delle Entrate (circ. n. 8/2009, paragrafo 4.2), tra tale istituto ed il novero delle procedure concorsuali – ha previsto una tempistica meno celere rispetto al concordato preventivo, in occasione del quale la perdita diviene già deducibile dal momento dell’apertura della procedura, con il decreto di ammissione: in altri termini, il Decreto Sviluppo ha recepito la posizione della dottrina prevalente, secondo cui la perdita su crediti è già connotata, per effetto dell’omologazione dell’accordo di ristrutturazione dei debiti, dei requisiti generali degli elementi certi e precisi necessari alla deduzione della stessa dal reddito d’impresa.
Si osservi, infine, che la mancata inclusione, nel novero delle procedure concorsuali, dell’accordo di ristrutturazione dei debiti, comporta altresì un’ulteriore penalizzazione in capo al creditore: costui rimane, infatti, impossibilitato ad invocare la facoltà di emissione della nota di variazione IVA di cui all’art. 26, comma 2, del TUIR – disposizione non modificata dal Decreto Sviluppo – non essendo riconosciuta la sussistenza dell’ipotesi di infruttuosità della procedura concorsuale. Conseguentemente, tale soggetto potrà avvalersi della rettifica dell’IVA esclusivamente a norma del successivo comma 3, ricorrendo la fattispecie del “sopravvenuto accordo tra le parti”, subordinato, però, allo stringente vincolo temporale di un anno dall’effettuazione dell’operazione originaria oggetto di variazione, termine spesso già decorso all’atto dell’omologazione dell’intesa da parte del tribunale.
/ Michele BANA
FONTE:EUTEKNE
Nel caso dell’art. 88, comma 4 del TUIR, è mantenuto il principio generale, secondo cui non si considerano sopravvenienze attive, tra l’altro, la riduzione dei debiti dell’impresa in sede di concordato fallimentare o preventivo. La novità normativa è, invece, rappresentata dal fatto che il legislatore fiscale si è, finalmente, premurato di avviare il coordinamento tra le disposizioni del nuovo TUIR, approvato con il DLgs. n. 344/2003, e quelle della L. fall., sostanzialmente modificate negli anni successivi (DLgs. n. 5/2006 e 169/2007, e DL n. 78/2010).
Il TUIR continuava, infatti, ad ignorare l’esistenza, nella legge fallimentare, del piano attestato di risanamento – citato, nell’ambito dell’esonero dall’azione revocatoria fallimentare, dall’art. 67, comma 3, lett. d) L. fall. – e dell’accordo di ristrutturazione dei debiti di cui al successivo art. 182-bis.
In particolare, l’ultimo periodo dell’art. 88, comma 4 del TUIR, così come novellato dal Decreto Sviluppo, prevede che “la riduzione dei debiti dell’impresa non costituisce non sopravvenienza attiva per la parte che eccede le perdite pregresse e di periodo, di cui all’articolo 84”, nei seguenti casi:
- accordo di ristrutturazione dei debiti, a norma della citata disposizione fallimentare, purché omologato;
- piano attestato di risanamento, a condizione che sia stato iscritto nel Registro delle imprese. La normativa non prevede, infatti, un sistema di pubblicità obbligatoria, lasciando, invece, al debitore la facoltà di decidere se provvedervi o meno. In termini generali, l’impresa in crisi – anche nell’interesse dei creditori e degli altri soggetti coinvolti nel piano, ad esempio, gli acquirenti di attività aziendali – sarà propensa ad avvalersi di tale possibilità: così facendo, consegue l’obiettivo di attribuire una data certa al progetto attestato, rilevante ai fini dell’esonero degli atti compiuti in esecuzione dello stesso dall’azione revocatoria fallimentare.
È stato altresì sostituito integralmente, come anticipato, l’art. 101, comma 5 del TUIR, confermando, peraltro, il principio generale secondo cui le perdite su crediti sono deducibili dal reddito d’impresa se risultano da elementi certi e precisi e, in ogni caso, qualora il debitore sia assoggettato ad una procedura concorsuale (amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, concordato preventivo, fallimento e liquidazione coatta amministrativa), a partire dalla data di avvio della stessa: tale rilevanza immediata, ovvero non subordinata alla dimostrazione degli “elementi certi e precisi della perdita”, è stata estesa dal Decreto Sviluppo all’ipotesi in cui il predetto soggetto abbia “concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato” ai sensi dell’art. 182-bis L. fall.
Conseguentemente, il legislatore – nel conservare la distinzione, rilevata dall’Agenzia delle Entrate (circ. n. 8/2009, paragrafo 4.2), tra tale istituto ed il novero delle procedure concorsuali – ha previsto una tempistica meno celere rispetto al concordato preventivo, in occasione del quale la perdita diviene già deducibile dal momento dell’apertura della procedura, con il decreto di ammissione: in altri termini, il Decreto Sviluppo ha recepito la posizione della dottrina prevalente, secondo cui la perdita su crediti è già connotata, per effetto dell’omologazione dell’accordo di ristrutturazione dei debiti, dei requisiti generali degli elementi certi e precisi necessari alla deduzione della stessa dal reddito d’impresa.
Si osservi, infine, che la mancata inclusione, nel novero delle procedure concorsuali, dell’accordo di ristrutturazione dei debiti, comporta altresì un’ulteriore penalizzazione in capo al creditore: costui rimane, infatti, impossibilitato ad invocare la facoltà di emissione della nota di variazione IVA di cui all’art. 26, comma 2, del TUIR – disposizione non modificata dal Decreto Sviluppo – non essendo riconosciuta la sussistenza dell’ipotesi di infruttuosità della procedura concorsuale. Conseguentemente, tale soggetto potrà avvalersi della rettifica dell’IVA esclusivamente a norma del successivo comma 3, ricorrendo la fattispecie del “sopravvenuto accordo tra le parti”, subordinato, però, allo stringente vincolo temporale di un anno dall’effettuazione dell’operazione originaria oggetto di variazione, termine spesso già decorso all’atto dell’omologazione dell’intesa da parte del tribunale.
/ Michele BANA
FONTE:EUTEKNE
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