reddito d'impresa
Contratti di leasing senza più vincoli temporali
Con la L. n. 44/2012, la durata del contratto di leasing non è rilevante ai fini fiscali, perché i criteri di deducibilità sono autonomi rispetto ad essa
Con la circolare n. 18 del 28 maggio 2012, l’Assilea commenta l’art. 4-bis della L. n. 44/2012, di conversione del DL n. 16/2012 (Decreto semplificazioni fiscali), che ha modificato l’art. 102, comma 7 del TUIR, cancellando il “prerequisito” della durata minima fiscale, il quale non rappresenta più un vincolo di natura contrattuale da rispettare pena l’indeducibilità dei canoni in capo all’impresa utilizzatrice, ma costituisce esclusivamente l’arco temporale minimo entro il quale è possibile dedurre i canoni di leasing finanziario; arco temporale che resta immutato rispetto al passato.
Le nuove regole si applicano ai contratti stipulati a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione, vale a dire dal 29 aprile 2012, e interessano esclusivamente i contratti di “locazione finanziaria” caratterizzati dalla presenza dell’opzione finale di acquisto in contratto (cfr. risoluzione Agenzia delle Entrate 175/2003). La nuova disposizione si applica alle imprese che adoperano i principi OIC, mentre sono esclusi soggetti IAS-adopter, per i quali la durata del contratto è sempre stata ininfluente, contabilizzando a Conto economico gli ammortamenti e gli oneri finanziari e non i canoni.
Per effetto della modifica apportata anche all’art. 54 del TUIR, la novella riguarda anche i lavoratori autonomi. Per imprese e professionisti, resta comunque allineata la deducibilità dei canoni di leasing auto, che è concessa in un periodo non inferiore al periodo di ammortamento fiscale, salvo il caso in cui il veicolo sia utilizzato come strumentale all’attività propria (es. noleggio auto e taxi).
Fino a ieri, la conseguenza della stipula di un contratto di leasing finanziario con durata inferiore a quella minima fiscale era l’indeducibilità assoluta dei canoni in capo all’impresa utilizzatrice.
L’Assilea osserva che, con il progressivo allungarsi della “durata minima”, specialmente in campo immobiliare (inizialmente fissata in 8 anni, poi portata a 15 e infine agli attuali 18 anni), e con l’esplosione del costo della provvista per le società di leasing determinato dall’aumento del “rischio Italia”, il vincolo della durata minima del contratto ha creato diversi problemi al settore del leasing, per la difficoltà, da parte delle società finanziarie, di immobilizzare gli impieghi su lunghe scadenze. Dunque, il legislatore fiscale, per favorire l’accesso al credito da parte delle imprese, pur imponendo la deducibilità dei canoni di leasing finanziario in un periodo invariato rispetto al passato, ha reso la deduzione totalmente indipendente dalla durata del contratto e dalle imputazioni dei canoni stessi a Conto economico; di conseguenza, viene eliminata la condizione della durata minima contrattuale.
L’autorevole associazione di categoria osserva che in assenza di qualunque riferimento alla disciplina IRAP, la nuova disposizione comporta la possibilità, per le imprese che adottano il metodo da bilancio, di dedurre i canoni di locazione in base all’effettiva durata del contratto e, dunque, tenuto conto che l’imponibile IRAP si basa sulle risultanze del Conto economico, l’intero canone imputato in bilancio secondo la durata contrattuale – anche se inferiore alla “durata fiscale”– è integralmente deducibile (salvo, chiaramente, lo scorporo degli interessi impliciti e della quota riferibile al terreno). La modifica normativa impatta, però, con la determinazione della quota interessi da scorporare e dedurre in base alle regole del 30% del ROL, poiché è evidente che gli interessi passivi contabilmente seguiranno la durata del contratto, supponiamo 15 anni per i leasing immobiliari, mentre dal punto di vista fiscale la deducibilità della quota capitale del canone resta fissata in 18 anni e gli interessi, secondo l’Assilea, devono conseguentemente essere spalmati su questa durata.
Va detto che, in tema di scorporo degli interessi passivi impliciti nei canoni di locazione finanziaria, la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 8 del 13 marzo 2009 ebbe inizialmente a chiarire che “esigenze di semplificazione portano a ritenere che i soggetti che non adottano i principi contabili internazionali IAS/IFRS, debbano continuare a fare riferimento al criterio di individuazione forfetaria degli interessi impliciti dettato, ai fini dell’IRAP, dall’articolo 1 del decreto ministeriale 24 aprile 1998”. Occorre però osservare che di lì a poco, l’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 19 del 21 aprile 2009, riprendendo l’argomento, ha affermato: “Tuttavia, come precisato nel 7 paragrafo 2.2.3 i soggetti che non adottano i principi contabili internazionali IAS/IFRS, possono continuare a fare riferimento al criterio di individuazione forfetaria degli interessi impliciti dettato dall’articolo 1 del decreto ministeriale 24 aprile 1998”.
In questo caso, laddove dovesse essere confermato che gli interessi devono essere individuati e imputati in funzione della spalmatura lungo il periodo di deducibilità fiscale rispetto alla minore durata contrattuale, il calcolo si complica notevolmente rispetto all’ipotesi in cui si adoperi la formula matematica, che individua gli interessi in un importo costante per tutta la durata della deduzione. Sul punto, sarebbe utile una presa di posizione ufficiale da parte dell’Agenzia, anche per il diverso impatto che i due metodi hanno in relazione alle nuove problematiche illustrate.
/ Lelio CACCIAPAGLIA e Patrizia MARRA
Le nuove regole si applicano ai contratti stipulati a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione, vale a dire dal 29 aprile 2012, e interessano esclusivamente i contratti di “locazione finanziaria” caratterizzati dalla presenza dell’opzione finale di acquisto in contratto (cfr. risoluzione Agenzia delle Entrate 175/2003). La nuova disposizione si applica alle imprese che adoperano i principi OIC, mentre sono esclusi soggetti IAS-adopter, per i quali la durata del contratto è sempre stata ininfluente, contabilizzando a Conto economico gli ammortamenti e gli oneri finanziari e non i canoni.
Per effetto della modifica apportata anche all’art. 54 del TUIR, la novella riguarda anche i lavoratori autonomi. Per imprese e professionisti, resta comunque allineata la deducibilità dei canoni di leasing auto, che è concessa in un periodo non inferiore al periodo di ammortamento fiscale, salvo il caso in cui il veicolo sia utilizzato come strumentale all’attività propria (es. noleggio auto e taxi).
Fino a ieri, la conseguenza della stipula di un contratto di leasing finanziario con durata inferiore a quella minima fiscale era l’indeducibilità assoluta dei canoni in capo all’impresa utilizzatrice.
L’Assilea osserva che, con il progressivo allungarsi della “durata minima”, specialmente in campo immobiliare (inizialmente fissata in 8 anni, poi portata a 15 e infine agli attuali 18 anni), e con l’esplosione del costo della provvista per le società di leasing determinato dall’aumento del “rischio Italia”, il vincolo della durata minima del contratto ha creato diversi problemi al settore del leasing, per la difficoltà, da parte delle società finanziarie, di immobilizzare gli impieghi su lunghe scadenze. Dunque, il legislatore fiscale, per favorire l’accesso al credito da parte delle imprese, pur imponendo la deducibilità dei canoni di leasing finanziario in un periodo invariato rispetto al passato, ha reso la deduzione totalmente indipendente dalla durata del contratto e dalle imputazioni dei canoni stessi a Conto economico; di conseguenza, viene eliminata la condizione della durata minima contrattuale.
L’autorevole associazione di categoria osserva che in assenza di qualunque riferimento alla disciplina IRAP, la nuova disposizione comporta la possibilità, per le imprese che adottano il metodo da bilancio, di dedurre i canoni di locazione in base all’effettiva durata del contratto e, dunque, tenuto conto che l’imponibile IRAP si basa sulle risultanze del Conto economico, l’intero canone imputato in bilancio secondo la durata contrattuale – anche se inferiore alla “durata fiscale”– è integralmente deducibile (salvo, chiaramente, lo scorporo degli interessi impliciti e della quota riferibile al terreno). La modifica normativa impatta, però, con la determinazione della quota interessi da scorporare e dedurre in base alle regole del 30% del ROL, poiché è evidente che gli interessi passivi contabilmente seguiranno la durata del contratto, supponiamo 15 anni per i leasing immobiliari, mentre dal punto di vista fiscale la deducibilità della quota capitale del canone resta fissata in 18 anni e gli interessi, secondo l’Assilea, devono conseguentemente essere spalmati su questa durata.
Va detto che, in tema di scorporo degli interessi passivi impliciti nei canoni di locazione finanziaria, la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 8 del 13 marzo 2009 ebbe inizialmente a chiarire che “esigenze di semplificazione portano a ritenere che i soggetti che non adottano i principi contabili internazionali IAS/IFRS, debbano continuare a fare riferimento al criterio di individuazione forfetaria degli interessi impliciti dettato, ai fini dell’IRAP, dall’articolo 1 del decreto ministeriale 24 aprile 1998”. Occorre però osservare che di lì a poco, l’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 19 del 21 aprile 2009, riprendendo l’argomento, ha affermato: “Tuttavia, come precisato nel 7 paragrafo 2.2.3 i soggetti che non adottano i principi contabili internazionali IAS/IFRS, possono continuare a fare riferimento al criterio di individuazione forfetaria degli interessi impliciti dettato dall’articolo 1 del decreto ministeriale 24 aprile 1998”.
Libera scelta tra formula matematica e piano di ammortamento scalare
In considerazione del termine “possono”, sembra lasciata alla libera scelta delle imprese stabilire se adoperare la formula matematica o rifarsi al piano di ammortamento scalare alla francese, adottato dalla società di leasing per l’individuazione degli interessi (decrescenti lungo la durata del contratto). È evidente che, una volta adoperato un metodo, questo deve essere seguito per tutta la durata del rapporto contrattuale. D’altronde, non sembra che “esigenze di semplificazione” siano sufficienti per costringere un contribuente ad adoperare la formula matematica, quando il disposto normativo (art. 102) dispone che “la quota di interessi impliciti desunta dal contratto è soggetta alle regole dell’articolo 96”.In questo caso, laddove dovesse essere confermato che gli interessi devono essere individuati e imputati in funzione della spalmatura lungo il periodo di deducibilità fiscale rispetto alla minore durata contrattuale, il calcolo si complica notevolmente rispetto all’ipotesi in cui si adoperi la formula matematica, che individua gli interessi in un importo costante per tutta la durata della deduzione. Sul punto, sarebbe utile una presa di posizione ufficiale da parte dell’Agenzia, anche per il diverso impatto che i due metodi hanno in relazione alle nuove problematiche illustrate.
/ Lelio CACCIAPAGLIA e Patrizia MARRA
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