Accertamento
La Cassazione amplia l’autotutela di «secondo grado»
A processo instaurato, l’Ufficio può «revocare» l’atto cambiando totalmente la motivazione, e il giudizio si estingue
I provvedimenti di autotutela, per così dire, “a favore” dell’Amministrazione finanziaria, comportano molti problemi operativi, che si complicano ulteriormente se il contribuente ha già impugnato il primo provvedimento impositivo (si veda “Accertamento «ridotto», non viene meno l’acquiescenza” del 14 marzo 2011).
La questione è la seguente: l’Ufficio emana un accertamento, dopodiché, resosi conto di un vizio che ne potrebbe cagionare l’annullamento in sede processuale, lo annulla e ne riemette uno nuovo.
Per prima cosa, occorre ricordare che ciò è possibile se non sono ancora spirati i termini di decadenza dal potere di accertamento, posto che il loro decorso costituisce un limite invalicabile all’autotutela.
Detto ciò, schematizzando, possono concretizzarsi le seguenti situazioni, sempre ipotizzando che il processo sia già stato instaurato:
- l’Ufficio annulla l’atto per un vizio formale (notifica, sottoscrizione) e ne riemette uno privo del vizio che ne avrebbe potuto comportare la caducazione;
- l’Ufficio annulla l’atto per un vizio sostanziale (motivazione) e ne riemette uno nuovo con una diversa motivazione;
- l’Ufficio annulla in parte l’atto, diminuendo la pretesa;
- l’Ufficio, per sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi, integra l’atto originario avanzando una maggiore pretesa.
Della questione si è occupata la Corte di Cassazione, con una sentenza depositata lo scorso 20 ottobre, ove sono stati riepilogati i vari aspetti del problema esposto e si è prospettata una conclusione che desta qualche perplessità.
Innanzitutto, sembra che i giudici non abbiano mutato orientamento rispetto al caso in cui l’Ufficio annulli in parte l’atto diminuendo la pretesa, per cui pare potersi sostenere che, in tale ipotesi, il processo rimane in piedi, siccome il giudice dovrà decidere sulla pretesa residua (Cass. 23 luglio 2007 n. 16252 e Cass. 12 luglio 2006 n. 15825).
Tanto detto, rimane ferma la distinzione tra accertamento integrativo e autotutela sostitutiva: mediante il primo, l’Ufficio, se rinviene nuovi elementi, aumenta la pretesa notificando un altro avviso, con la seconda, come detto, l’Ufficio corregge eventuali errori che, in processo, potrebbero essere per lui “pericolosi”.
Poi, a giudizio instaurato, egli emetteva un atto di “revoca e correzione di errori materiali” del provvedimento, “rinunciando” alla diminuzione del valore iniziale per innalzare il valore finale.
La Corte di Cassazione ha ritenuto legittimo tale comportamento, affermando che il nuovo atto annulla il precedente, e che la presenza di vizi di legittimità o di merito non consuma il potere impositivo, fermo restando il rispetto dei termini decadenziali.
Allora, il giudizio instaurato contro il primo atto deve ritenersi estinto per cessazione della materia del contendere e, nonostante ciò non sia stato detto, pare si possa sostenere che il contribuente debba, in tali casi, impugnare il secondo atto, pena la sua definitività (un po’ come avviene nell’autotutela sostitutiva normale).
Il ragionamento affermato non può essere condiviso: una volta che emana l’atto, l’Ufficio non può più cambiare motivazione nel corso del processo (Cass. 6 febbraio 2004 n. 2268), quindi va da sé che non può nemmeno annullare l’atto e sostituirlo con un altro con diversa motivazione. Poi, ciò comporta una serie di complicazioni: necessità di estinzione del giudizio contro il primo atto e di impugnazione del secondo.
Dovrebbe essere chiaro che il potere impositivo, salvo il caso dei vizi formali “sanabili” con l’autotutela sostitutiva e degli accertamenti integrativi, si consuma con l’emissione dell’accertamento, poiché solo in tal modo si tutela effettivamente il diritto del contribuente a una pronta difesa, difesa che viene per forza lesa se l’atto, o meglio la sua parte motiva, può essere cambiato senza particolari problemi.
/ Alfio CISSELLO
La questione è la seguente: l’Ufficio emana un accertamento, dopodiché, resosi conto di un vizio che ne potrebbe cagionare l’annullamento in sede processuale, lo annulla e ne riemette uno nuovo.
Per prima cosa, occorre ricordare che ciò è possibile se non sono ancora spirati i termini di decadenza dal potere di accertamento, posto che il loro decorso costituisce un limite invalicabile all’autotutela.
Detto ciò, schematizzando, possono concretizzarsi le seguenti situazioni, sempre ipotizzando che il processo sia già stato instaurato:
- l’Ufficio annulla l’atto per un vizio formale (notifica, sottoscrizione) e ne riemette uno privo del vizio che ne avrebbe potuto comportare la caducazione;
- l’Ufficio annulla l’atto per un vizio sostanziale (motivazione) e ne riemette uno nuovo con una diversa motivazione;
- l’Ufficio annulla in parte l’atto, diminuendo la pretesa;
- l’Ufficio, per sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi, integra l’atto originario avanzando una maggiore pretesa.
Della questione si è occupata la Corte di Cassazione, con una sentenza depositata lo scorso 20 ottobre, ove sono stati riepilogati i vari aspetti del problema esposto e si è prospettata una conclusione che desta qualche perplessità.
Innanzitutto, sembra che i giudici non abbiano mutato orientamento rispetto al caso in cui l’Ufficio annulli in parte l’atto diminuendo la pretesa, per cui pare potersi sostenere che, in tale ipotesi, il processo rimane in piedi, siccome il giudice dovrà decidere sulla pretesa residua (Cass. 23 luglio 2007 n. 16252 e Cass. 12 luglio 2006 n. 15825).
Tanto detto, rimane ferma la distinzione tra accertamento integrativo e autotutela sostitutiva: mediante il primo, l’Ufficio, se rinviene nuovi elementi, aumenta la pretesa notificando un altro avviso, con la seconda, come detto, l’Ufficio corregge eventuali errori che, in processo, potrebbero essere per lui “pericolosi”.
Questione diversa per l’autotutela “in diminuzione”
Nel caso esaminato dai giudici, l’Ufficio, in un accertamento INVIM, aveva inizialmente contestato una maggiore imposta diminuendo il valore iniziale del bene, in merito a una cessione di un terreno edificabile.Poi, a giudizio instaurato, egli emetteva un atto di “revoca e correzione di errori materiali” del provvedimento, “rinunciando” alla diminuzione del valore iniziale per innalzare il valore finale.
La Corte di Cassazione ha ritenuto legittimo tale comportamento, affermando che il nuovo atto annulla il precedente, e che la presenza di vizi di legittimità o di merito non consuma il potere impositivo, fermo restando il rispetto dei termini decadenziali.
Allora, il giudizio instaurato contro il primo atto deve ritenersi estinto per cessazione della materia del contendere e, nonostante ciò non sia stato detto, pare si possa sostenere che il contribuente debba, in tali casi, impugnare il secondo atto, pena la sua definitività (un po’ come avviene nell’autotutela sostitutiva normale).
Il ragionamento affermato non può essere condiviso: una volta che emana l’atto, l’Ufficio non può più cambiare motivazione nel corso del processo (Cass. 6 febbraio 2004 n. 2268), quindi va da sé che non può nemmeno annullare l’atto e sostituirlo con un altro con diversa motivazione. Poi, ciò comporta una serie di complicazioni: necessità di estinzione del giudizio contro il primo atto e di impugnazione del secondo.
Dovrebbe essere chiaro che il potere impositivo, salvo il caso dei vizi formali “sanabili” con l’autotutela sostitutiva e degli accertamenti integrativi, si consuma con l’emissione dell’accertamento, poiché solo in tal modo si tutela effettivamente il diritto del contribuente a una pronta difesa, difesa che viene per forza lesa se l’atto, o meglio la sua parte motiva, può essere cambiato senza particolari problemi.
/ Alfio CISSELLO
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