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IRAP

Holding industriali, tripla compilazione del modello IRAP

I contribuenti IRES, a dispetto dei soggetti IRPEF, sono interessati da tre sezioni

/ Michele BANA

/ Lunedì 14 maggio 2012

L’art. 6, comma 9, del DLgs. 446/1997 stabilisce un particolare criterio di determinazione della base imponibili IRAP delle holding industriali, ovvero delle società la cui attività consiste – in via esclusiva o prevalente – nell’assunzione di partecipazioni in imprese differenti da quelle operanti nel settore dei crediti o finanziario in genere.
La disposizione individua, infatti, il valore della produzione netta come la somma algebrica – con possibilità, dunque, di “compensazione” (C.M. n. 189/E/1999, par. 2.6) – di due componenti:
- il risultato derivante dall’applicazione dell’art. 5 del Decreto IRAP e, quindi, del principio di derivazione dal bilancio, da esporre nella sezione I del quadro IC (righi IC1-IC14) del modello IRAP 2012, se la holding industriale è un soggetto IRES, altrimenti nella sezione II del quadro IP;
- la differenza, da riportare, nel caso delle società di capitali, nella sezione II della dichiarazione del tributo regionale (rigo IC17), tra gli interessi attivi e proventi della medesima natura (rigo IC15) e gli interessi passivi ed oneri finanziari assimilati (rigo IC16). Diversamente, se il contribuente è costituito in forma di società di persone, le componenti finanziarie sono ricomprese nella suddetta sezione II del quadro IP, distinguendo gli interessi attivi e proventi della medesima natura (IP18) dagli interessi passivi ed oneri finanziari (IP27).
La predetta previsione normativa comporta, pertanto, alcuni significativi effetti, sotto il profilo operativo, con riguardo alle sorti dei proventi da partecipazioni e all’individuazione del suddetto differenziale finanziario. Per quanto concerne il primo aspetto, si deve ritenere che i dividendi non concorrano alla formazione della base imponibile IRAP di cui all’art. 5 del DLgs. 446/1997, in quanto prevale il principio di derivazione dal bilancio, in virtù del quale tali componenti sono imputati ad una voce del conto economico, la C)15), esclusa dal valore della produzione netta: infatti, non rileva – come desumibile anche dal documento interpretativo n. 1 del principio contabile nazionale OIC 12 – la circostanza che tali componenti positivi costituiscano dei proventi caratteristici di gestione che, nel caso delle imprese commerciali, partecipano alla formazione della base imponibile IRAP.
I proventi da partecipazione in parola non possono neppure essere ricompresi nel differenziale finanziario di cui all’art. 6, comma 9, del DLgs. 446/1997, poiché non appaiono assimilabili agli interessi attivi: in senso conforme si era, peraltro, già espressa – con riferimento, tuttavia, alla normativa previgente – l’Amministrazione finanziaria, con la C.M. n. 141/1998 (par. 3.2.2.7.2). Conseguentemente, tali componenti reddituali usufruiscono di un duplice beneficio ai fini IRAP, in quanto rimangono esclusi da entrambe le due macrocomponenti della base imponibile del tributo regionale.

Gli interessi passivi rilevano ai fini IRAP nella misura del 96%

Un’altra peculiarità desumibile dall’art. 6, comma 9, del DLgs. 446/1997, riguarda gli interessi passivi, i quali rilevano – ai soli fini IRAP – soltanto parzialmente nella misura del 96%, così come gli oneri assimilati (circ. n. 19/2009, par. 2.7 e ris. n. 56/2010). A questo proposito si osservi altresì come, a causa del particolare meccanismo di determinazione del valore della produzione netta, gli interessi passivi impliciti nei canoni di leasing comportino due variazioni di segno opposto:
- in aumento, per la quota interessi desunta dal contratto (art. 5, comma 3, del Decreto IRAP) oppure individuata a norma dell’art. 1 del DM 24 aprile 1998, da esporsi nel rigo IC42;
- in diminuzione, in occasione della determinazione del differenziale finanziario di cui all’art. 6, comma 9, del DLgs. 446/1997, ad eccezione della quota indeducibile del 4%, da riportare nel rigo IC47.
In altri termini, a differenza delle imprese esclusivamente commerciali, che non hanno la possibilità di applicare quest’ultima disposizione, le holding industriali deducono gli interessi passivi derivanti da contratti di locazione finanziaria, seppure non in forma integrale, bensì nella citata misura del 96%.
La base imponibile così ottenuta – al netto delle deduzioni eventualmente spettanti, a norma dell’art. 11 del DLgs. 446/1997 – deve, infine, essere assoggettata alla nuova aliquota IRAP del 4,65% di cui all’art. 16, comma 1-bis, lett. b), del predetto Decreto, che trova la propria prima applicazione nel modello IRAP 2012, essendo stata introdotta dall’art. 23, comma 5, lett. a), del DL 98/2011, applicabile dal periodo d’imposta in corso al 6 luglio 2011.