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Niente cedolare secca per il proprietario «non locatore»
Il locatore deve coincidere con il proprietario o con il titolare del diritto reale di godimento, in caso contrario non può accedere al regime
Fra le fattispecie della cedolare secca che meritano ulteriori chiarimenti, c’è quella in cui il locatore non coincide con il proprietario o il titolare di diritti reali di godimento di unità immobiliari concesse in locazione a uso abitativo. Significativo ed eloquente è il caso in cui un genitore, proprietario esclusivo di un appartamento, abbia dato a un proprio figlio l’immobile in uso gratuito (comodato) e questi (comodatario) lo abbia concesso a terzi in locazione per finalità abitativa.
Al riguardo, con la risoluzione n. 394 del 22 ottobre 2008, l’Agenzia delle Entrate ha riaffermato la (condivisibile) tesi secondo cui il contratto di comodato non trasferisce alcuna titolarità del reddito fondiario dal comodante (genitore) al comodatario (figlio). Questo perché il comodato, come disciplinato dagli articoli 1803 e seguenti del codice civile, è un contratto a effetti non reali ma obbligatori che, quindi, fa sorgere a favore del comodatario soltanto un diritto personale di godimento sul bene concesso in comodato (conforme, ris. n. 381 del 14 ottobre 2008). Pertanto, concludono apertis verbis i tecnici del Fisco, anche nel caso in cui il comodatario stipuli, quale locatore, un contratto di locazione, la titolarità del reddito fondiario non viene trasferita dal “proprietario-comodante” al “comodatario-locatore”. Ne discende che il reddito effettivo del fabbricato (canone di locazione) deve essere imputato, anche in questa ipotesi, al proprietario dell’immobile (comodante).
Nell’ambito della disciplina del nuovo regime fiscale sostitutivo dell’IRPEF, noto come “cedolare secca”, l’art. 3 del DLgs. 23/2011 ha esordito stabilendo che, in alternativa rispetto al regime ordinario di tassazione del reddito fondiario, il proprietario o il titolare di diritto reale di godimento di unità immobiliari locate a uso abitativo può optare per l’applicazione della cedolare secca (comma 1). Lo stesso Legislatore, nel successivo comma 2, ha altresì disposto che, a decorrere dall’annualità d’imposta 2011, i canoni di locazione, concernenti i contratti di fabbricati abitativi ed eventuali pertinenze (box, cantina) locate congiuntamente all’abitazione, possono essere assoggettati all’imposta sostitutiva nella forma della cedolare secca “in base alla decisione del locatore”.
Sulla questione in esame, anche l’Agenzia delle Entrate ha debuttato con la precisazione secondo cui la scelta per l’applicazione del regime della cedolare secca “può essere esercitata dal locatore, persona fisica, proprietario o titolare di diritto reale di godimento di unità immobiliari abitative locate” (provvedimento 7 aprile 2011, punto 1.1). In seguito, con circolare n. 26 del 1° giugno 2011, la stessa Agenzia ha ribadito che la facoltà di optare per il regime della cedolare secca è riservata al locatore, persona fisica e titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale di godimento sull’immobile (paragrafo 1.1). La riserva a favore delle persone fisiche, secondo il documento di prassi, emerge anche dalla previsione del comma 7 del citato articolo 3, in forza della quale scatta l’obbligo di tener conto del reddito fondiario ai fini della determinazione dell’IRPEF, nella forma del riconoscimento di specifiche agevolazioni personali anche di natura non tributaria.
Al riguardo, con la risoluzione n. 394 del 22 ottobre 2008, l’Agenzia delle Entrate ha riaffermato la (condivisibile) tesi secondo cui il contratto di comodato non trasferisce alcuna titolarità del reddito fondiario dal comodante (genitore) al comodatario (figlio). Questo perché il comodato, come disciplinato dagli articoli 1803 e seguenti del codice civile, è un contratto a effetti non reali ma obbligatori che, quindi, fa sorgere a favore del comodatario soltanto un diritto personale di godimento sul bene concesso in comodato (conforme, ris. n. 381 del 14 ottobre 2008). Pertanto, concludono apertis verbis i tecnici del Fisco, anche nel caso in cui il comodatario stipuli, quale locatore, un contratto di locazione, la titolarità del reddito fondiario non viene trasferita dal “proprietario-comodante” al “comodatario-locatore”. Ne discende che il reddito effettivo del fabbricato (canone di locazione) deve essere imputato, anche in questa ipotesi, al proprietario dell’immobile (comodante).
Nell’ambito della disciplina del nuovo regime fiscale sostitutivo dell’IRPEF, noto come “cedolare secca”, l’art. 3 del DLgs. 23/2011 ha esordito stabilendo che, in alternativa rispetto al regime ordinario di tassazione del reddito fondiario, il proprietario o il titolare di diritto reale di godimento di unità immobiliari locate a uso abitativo può optare per l’applicazione della cedolare secca (comma 1). Lo stesso Legislatore, nel successivo comma 2, ha altresì disposto che, a decorrere dall’annualità d’imposta 2011, i canoni di locazione, concernenti i contratti di fabbricati abitativi ed eventuali pertinenze (box, cantina) locate congiuntamente all’abitazione, possono essere assoggettati all’imposta sostitutiva nella forma della cedolare secca “in base alla decisione del locatore”.
Sulla questione in esame, anche l’Agenzia delle Entrate ha debuttato con la precisazione secondo cui la scelta per l’applicazione del regime della cedolare secca “può essere esercitata dal locatore, persona fisica, proprietario o titolare di diritto reale di godimento di unità immobiliari abitative locate” (provvedimento 7 aprile 2011, punto 1.1). In seguito, con circolare n. 26 del 1° giugno 2011, la stessa Agenzia ha ribadito che la facoltà di optare per il regime della cedolare secca è riservata al locatore, persona fisica e titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale di godimento sull’immobile (paragrafo 1.1). La riserva a favore delle persone fisiche, secondo il documento di prassi, emerge anche dalla previsione del comma 7 del citato articolo 3, in forza della quale scatta l’obbligo di tener conto del reddito fondiario ai fini della determinazione dell’IRPEF, nella forma del riconoscimento di specifiche agevolazioni personali anche di natura non tributaria.
L’interpretazione esclude così anche altri casi
In buona sostanza, sembra che agli effetti dell’applicazione della cedolare secca il “locatore” debba necessariamente coincidere con il “proprietario” del fabbricato o il “titolare” del diritto reale di godimento sull’immobile stesso, vale a dire con il soggetto passivo dell’IRPEF ai sensi dell’articolo 26, comma 1, del TUIR. Ne discende che il proprietario, persona fisica e soggetto IRPEF, “non locatore”, come nel caso prospettato del genitore-comodante, non possa accedere al regime della cedolare secca. La preclusione abbraccia anche i comproprietari di un appartamento locato con contratto concluso da un solo titolare del diritto di proprietà. Su questi casi, l’interpretazione che traspare dal documento di prassi non ci appare completamente convincente, per cui auspichiamo un’esplicita pronuncia ufficiale.
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