Reddito di lavoro autonomo
Immobile in leasing: elusiva la «sublocazione» allo studio associato
Secondo la C.T. Prov. Reggio Emilia, sarebbe violato il principio di solidarietà, con un’indebita riduzione del gettito fiscale
Una sentenza che farà discutere quella della Commissione tributaria provinciale di Reggio Emilia (n. 283/01/11) che si è pronunciata sulla legittimità, o meno, della deduzione, ai fini della determinazione della base imponibile IRAP (e del reddito professionale ai fini IRPEF), dei canoni di locazione pagati da uno studio associato a fronte dell’acquisizione di un immobile strumentale nell’ambito di un’operazione economica attuata in presunto regime di abuso del diritto.
Nel dettaglio, la fattispecie oggetto di pronuncia trae origine da un avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2004 ed è la seguente:
- una srl immobiliare, i cui tre soci sono gli stessi associati dello studio professionale, stipula, nel 2000, un contratto di leasing immobiliare, con la facoltà di cedere in sublocazione il bene oggetto del contratto;
- lo studio associato acquisisce l’immobile in locazione ad uso esclusivamente strumentale;
- la srl non detiene alcun bene materiale, non ha mai conseguito utili e ha sempre registrato perdite ripianate con finanziamenti infruttiferi concessi dai soci stessi;
- i ricavi conseguiti dalla srl derivano esclusivamente dalla sublocazione dell’immobile, senza che siano poste in essere altre operazioni immobiliari.
Secondo l’Ufficio, l’operazione – così come prospettata – si rivela elusiva, in quanto la srl appare costituita al solo fine di cedere in locazione l’immobile allo studio associato. Perché l’operazione risulti fiscalmente inoppugnabile, tale società dovrebbe:
- disporre di una propria struttura organizzativa;
- possedere una compagine sociale diversa da quella dello studio associato;
- esercitare “realmente” l’attività immobiliare, ponendo quindi in essere con continuità una molteplicità di operazioni immobiliari con più soggetti.
Dal canto suo, lo studio associato può dedurre i canoni di locazione sia ai fini IRAP che ai fini IRPEF. Viceversa, qualora avesse provveduto direttamente all’acquisizione dell’immobile in leasing, esso non avrebbe mai potuto procedere alla deduzione, in base alla legge pro tempore vigente.
Si ricorda, infatti, che i canoni di leasing degli immobili strumentali del professionista sono deducibili, alle condizioni dettate dall’art. 54, comma 2 del TUIR, soltanto se relativi a contratti stipulati dal 1° gennaio 2007 al 31 dicembre 2009. Inoltre, per i periodi d’imposta 2007, 2008 e 2009, gli importi (massimi) deducibili erano ridotti a un terzo.
Per i contratti di leasing stipulati dal 1° gennaio 2010, la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 2 marzo 2010 n. 13 ha precisato che, stante il tenore letterale del citato art. 54, comma 2 del TUIR, sono indeducibili tanto i canoni, quanto la rendita catastale.
Per quanto sopra, ad avviso dell’Ufficio, l’avvenuta deduzione dei canoni di locazione, da parte dello studio associato, deve essere disconosciuta.
La Commissione respinge il ricorso del contribuente (dando quindi ragione all’Amministrazione finanziaria), osservando, in via preliminare, che l’abuso del diritto che si configurerebbe nell’ipotesi in esame è una violazione che “nulla ha a che fare” con l’art. 37-bis del DPR 600/73. Infatti, l’abuso del diritto consiste, di regola, “nel ledere le norme sull’affidamento, sulla buona fede e ponendo in essere negozi giuridici privi di valide ragioni economiche al solo scopo di trarne illecito vantaggio fiscale”.
Nel caso di specie, secondo i giudici, non appaiono evidenti né vantaggi fiscali particolari, né valide ragioni economiche, bensì motivi di natura personale.
In tale ottica, bisogna considerare che l’ordinamento fiscale non intende premiare scelte imprenditoriali che non siano determinate da valutazioni di economia sostanziale. Infatti, nessun limite è posto alla realizzazione di qualsiasi valida iniziativa economica, salvo quello previsto dall’art. 41, comma 2 della Costituzione, vale a dire che l’iniziativa stessa non deve essere in contrasto con l’utilità sociale.
Viceversa, un’operazione economica realizzata al solo fine di ottenere un vantaggio personale contrasta con l’utilità sociale:
- ledendo il principio di solidarietà;
- determinando un’indebita riduzione del gettito fiscale.
Alla luce delle considerazioni sopra formulate, i giudici emiliani concordano “sulla linea dell’Ufficio anche se non può negarsi sia una contestazione limite, visti gli atti e ponderato il vantaggio economico e la sua legittimità”.
Pertanto, essi respingono il ricorso del contribuente, rilevando che, in caso di acquisizione “diretta” dell’immobile strumentale tramite contratto di leasing, lo studio associato non avrebbe in ogni caso potuto dedurre i relativi canoni.
Tanto l’accertamento quanto la sentenza appaiono discutibili sotto diversi profili, al punto che risulta quanto mai urgente un intervento legislativo diretto a disciplinare l’istituto dell’abuso del diritto.
In primo luogo, occorre osservare che il ricorso a società immobiliari risulta alquanto frequente nel comparto industriale, con specifico riferimento ai gruppi. In tale circostanza, non constano interventi diretti ad affermare che la compagine della società immobiliare deve essere diversa rispetto a quella delle società operative che prendono in locazione i fabbricati strumentali.
È vero che, nel caso di specie, il canone di locazione finanziaria non sarebbe stato deducibile in capo allo studio associato, mentre invece lo è in capo alla società immobiliare.
È altrettanto vero, però, che l’immobile in questione, una volta riscattato, darebbe luogo ad una cessione plusvalente nel caso in cui a cedere fosse la società, mentre nessuna rilevanza fiscale dovrebbe avere la cessione effettuata dallo studio professionale.
Non appare pertanto corretto affermare che, così operando, si è determinata un’indebita riduzione fiscale. A ben vedere, si è scelto un modello che ha una piena dignità sul piano economico (si pensi alla possibilità di trasferire le quote della srl) e che sul piano fiscale compensa la deducibilità dei canoni con la tassazione della plusvalenza in caso di cessione del bene.
Resta da chiedersi se, laddove la tesi dell’Amministrazione venga confermata anche nei successivi gradi di giudizio, la cessione dell’immobile strumentale da parte della srl verrà considerata esente.
Nel dettaglio, la fattispecie oggetto di pronuncia trae origine da un avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2004 ed è la seguente:
- una srl immobiliare, i cui tre soci sono gli stessi associati dello studio professionale, stipula, nel 2000, un contratto di leasing immobiliare, con la facoltà di cedere in sublocazione il bene oggetto del contratto;
- lo studio associato acquisisce l’immobile in locazione ad uso esclusivamente strumentale;
- la srl non detiene alcun bene materiale, non ha mai conseguito utili e ha sempre registrato perdite ripianate con finanziamenti infruttiferi concessi dai soci stessi;
- i ricavi conseguiti dalla srl derivano esclusivamente dalla sublocazione dell’immobile, senza che siano poste in essere altre operazioni immobiliari.
Secondo l’Ufficio, l’operazione – così come prospettata – si rivela elusiva, in quanto la srl appare costituita al solo fine di cedere in locazione l’immobile allo studio associato. Perché l’operazione risulti fiscalmente inoppugnabile, tale società dovrebbe:
- disporre di una propria struttura organizzativa;
- possedere una compagine sociale diversa da quella dello studio associato;
- esercitare “realmente” l’attività immobiliare, ponendo quindi in essere con continuità una molteplicità di operazioni immobiliari con più soggetti.
Dal canto suo, lo studio associato può dedurre i canoni di locazione sia ai fini IRAP che ai fini IRPEF. Viceversa, qualora avesse provveduto direttamente all’acquisizione dell’immobile in leasing, esso non avrebbe mai potuto procedere alla deduzione, in base alla legge pro tempore vigente.
Si ricorda, infatti, che i canoni di leasing degli immobili strumentali del professionista sono deducibili, alle condizioni dettate dall’art. 54, comma 2 del TUIR, soltanto se relativi a contratti stipulati dal 1° gennaio 2007 al 31 dicembre 2009. Inoltre, per i periodi d’imposta 2007, 2008 e 2009, gli importi (massimi) deducibili erano ridotti a un terzo.
Per i contratti di leasing stipulati dal 1° gennaio 2010, la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 2 marzo 2010 n. 13 ha precisato che, stante il tenore letterale del citato art. 54, comma 2 del TUIR, sono indeducibili tanto i canoni, quanto la rendita catastale.
Per quanto sopra, ad avviso dell’Ufficio, l’avvenuta deduzione dei canoni di locazione, da parte dello studio associato, deve essere disconosciuta.
La Commissione respinge il ricorso del contribuente (dando quindi ragione all’Amministrazione finanziaria), osservando, in via preliminare, che l’abuso del diritto che si configurerebbe nell’ipotesi in esame è una violazione che “nulla ha a che fare” con l’art. 37-bis del DPR 600/73. Infatti, l’abuso del diritto consiste, di regola, “nel ledere le norme sull’affidamento, sulla buona fede e ponendo in essere negozi giuridici privi di valide ragioni economiche al solo scopo di trarne illecito vantaggio fiscale”.
Nel caso di specie, secondo i giudici, non appaiono evidenti né vantaggi fiscali particolari, né valide ragioni economiche, bensì motivi di natura personale.
In tale ottica, bisogna considerare che l’ordinamento fiscale non intende premiare scelte imprenditoriali che non siano determinate da valutazioni di economia sostanziale. Infatti, nessun limite è posto alla realizzazione di qualsiasi valida iniziativa economica, salvo quello previsto dall’art. 41, comma 2 della Costituzione, vale a dire che l’iniziativa stessa non deve essere in contrasto con l’utilità sociale.
Viceversa, un’operazione economica realizzata al solo fine di ottenere un vantaggio personale contrasta con l’utilità sociale:
- ledendo il principio di solidarietà;
- determinando un’indebita riduzione del gettito fiscale.
Alla luce delle considerazioni sopra formulate, i giudici emiliani concordano “sulla linea dell’Ufficio anche se non può negarsi sia una contestazione limite, visti gli atti e ponderato il vantaggio economico e la sua legittimità”.
Pertanto, essi respingono il ricorso del contribuente, rilevando che, in caso di acquisizione “diretta” dell’immobile strumentale tramite contratto di leasing, lo studio associato non avrebbe in ogni caso potuto dedurre i relativi canoni.
Tanto l’accertamento quanto la sentenza appaiono discutibili sotto diversi profili, al punto che risulta quanto mai urgente un intervento legislativo diretto a disciplinare l’istituto dell’abuso del diritto.
In primo luogo, occorre osservare che il ricorso a società immobiliari risulta alquanto frequente nel comparto industriale, con specifico riferimento ai gruppi. In tale circostanza, non constano interventi diretti ad affermare che la compagine della società immobiliare deve essere diversa rispetto a quella delle società operative che prendono in locazione i fabbricati strumentali.
È vero che, nel caso di specie, il canone di locazione finanziaria non sarebbe stato deducibile in capo allo studio associato, mentre invece lo è in capo alla società immobiliare.
È altrettanto vero, però, che l’immobile in questione, una volta riscattato, darebbe luogo ad una cessione plusvalente nel caso in cui a cedere fosse la società, mentre nessuna rilevanza fiscale dovrebbe avere la cessione effettuata dallo studio professionale.
Non appare pertanto corretto affermare che, così operando, si è determinata un’indebita riduzione fiscale. A ben vedere, si è scelto un modello che ha una piena dignità sul piano economico (si pensi alla possibilità di trasferire le quote della srl) e che sul piano fiscale compensa la deducibilità dei canoni con la tassazione della plusvalenza in caso di cessione del bene.
Resta da chiedersi se, laddove la tesi dell’Amministrazione venga confermata anche nei successivi gradi di giudizio, la cessione dell’immobile strumentale da parte della srl verrà considerata esente.
Nessun commento:
Posta un commento