dichiarazione dei redditi
Trasparenza, doppio binario per le perdite
La decorrenza degli effetti dell’opzione scandisce il regime di riportabilità
Le modalità di utilizzo delle perdite dei soggetti interessati dall’istituto della trasparenza fiscale (artt. 115 e 116 del TUIR) sono differenti, a seconda del periodo di formazione delle stesse, rispetto a quello di efficacia dell’opzione. In particolare, quelle maturate in un esercizio precedente all’ingresso nell’istituto possono essere utilizzate esclusivamente dal soggetto che le ha prodotte, ovvero la società di capitali residente o la srl a ristretta base proprietaria, e dunque a norma dell’art. 84 del TUIR. In altri termini, tali perdite fiscali pregresse sono scomputabili soltanto dal reddito del soggetto trasparente, prima dell’imputazione ai soci (circ. Agenzia delle Entrate n. 49/2004), sino a concorrenza dello stesso: l’eventuale eccedenza, causata dall’incapienza del reddito di competenza, rimane, quindi, in capo alla società che l’ha generata, la quale potrà utilizzarla nel successivo esercizio, secondo i medesimi criteri.
Ad esempio, si supponga che la società trasparente Alfa srl abbia conseguito, nel periodo d’imposta 2010, un reddito imponibile di 10.000 euro, e disponga di pregresse perdite fiscali riportabili di 25.000 euro, maturate in esercizi precedenti a quello di efficacia dell’opzione: in sede di determinazione della quota da imputare, per trasparenza, ai soci, può scomputare dal reddito 2010, sino a concorrenza dello stesso, una parte delle perdite maturate prima dell’adesione all’istituto della trasparenza. Con l’effetto che, in virtù dell’eccedenza di risultati fiscali negativi, non è possibile attribuire alcun reddito ai soci, residuando ancora una perdita di 15.000 euro, di esclusiva pertinenza della Alfa srl, unico soggetto legittimato al riporto. Al contrario, qualora le perdite inizialmente utilizzabili, all’atto dell’ingresso nella trasparenza, fossero state di 5.000 euro, la partecipata le avrebbe scomputate integralmente dal reddito di 10.000, imputando ai soci, per trasparenza, il residuo imponibile di 5.000 euro.
Diversamente, le perdite conseguite dalla società trasparente, nel corso del periodo di efficacia dell’opzione, formano oggetto di imputazione a beneficio di coloro i quali risultano soci alla data di chiusura del periodo d’imposta dell’impresa, in proporzione alle rispettive quote di partecipazione: l’attribuzione deve essere effettuata nel limite della quota di patrimonio netto contabile riferibile, alla conclusione dell’esercizio, ad ogni singolo socio, determinato senza considerare la perdita, bensì i conferimenti effettuati entro la data di approvazione del relativo bilancio. Le eventuali perdite eccedenti, analogamente a quelle pregresse rispetto al periodo di efficacia dell’opzione, sono utilizzabili esclusivamente dalla società trasparente che le ha prodotte (art. 7, comma 2, del DM 23 aprile 2004).
- la perdita del periodo d’imposta 2010 (colonna 2), determinata nel rigo RF62;
- l’importo del patrimonio netto contabile alla data di chiusura dell’esercizio 2010 (colonna 3);
- la sommatoria del minor importo, con riferimento a ciascun partecipante, tra la quota di patrimonio netto contabile riferibile al socio e quella della perdita allo stesso spettante (colonna 4): con l’effetto che, nel caso in cui la prima sia inferiore alla seconda, la differenza deve essere indicata nel rigo RS44, colonna 3, se non rappresenta una perdita illimitatamente riportabile (rigo RS50).
La società trasparente deve altresì compilare, per ciascun socio, la sezione VII, e precisamente il rigo TN30 e successivi, riportando, tra l’altro, la quota di partecipazione agli utili e alle perdite (colonne 2 e 3), nonché l’ammontare della perdita imputata, così come esposta nel rigo TN2, colonna 4.
Il socio deve, invece, provvedere all’inserimento della perdita ricevuta per trasparenza nella propria dichiarazione dei redditi, compilando l’apposito rigo, differente a seconda della propria natura:
- persona fisica: RH5 del modello UNICO PF 2011;
- contribuente IRES: RG58, colonna 2, del modello UNICO SC 2011.
Si segnala, infine, che – qualora le perdite fiscali della trasparente imputate al socio siano superiori ai redditi imponibili di quest’ultimo – l’eccedenza può essere da costui utilizzata nei successivi periodi d’imposta, in diminuzione non soltanto dei redditi attribuitigli per trasparenza, ma anche con riferimento a quelli propri.
Ad esempio, si supponga che la società trasparente Alfa srl abbia conseguito, nel periodo d’imposta 2010, un reddito imponibile di 10.000 euro, e disponga di pregresse perdite fiscali riportabili di 25.000 euro, maturate in esercizi precedenti a quello di efficacia dell’opzione: in sede di determinazione della quota da imputare, per trasparenza, ai soci, può scomputare dal reddito 2010, sino a concorrenza dello stesso, una parte delle perdite maturate prima dell’adesione all’istituto della trasparenza. Con l’effetto che, in virtù dell’eccedenza di risultati fiscali negativi, non è possibile attribuire alcun reddito ai soci, residuando ancora una perdita di 15.000 euro, di esclusiva pertinenza della Alfa srl, unico soggetto legittimato al riporto. Al contrario, qualora le perdite inizialmente utilizzabili, all’atto dell’ingresso nella trasparenza, fossero state di 5.000 euro, la partecipata le avrebbe scomputate integralmente dal reddito di 10.000, imputando ai soci, per trasparenza, il residuo imponibile di 5.000 euro.
Diversamente, le perdite conseguite dalla società trasparente, nel corso del periodo di efficacia dell’opzione, formano oggetto di imputazione a beneficio di coloro i quali risultano soci alla data di chiusura del periodo d’imposta dell’impresa, in proporzione alle rispettive quote di partecipazione: l’attribuzione deve essere effettuata nel limite della quota di patrimonio netto contabile riferibile, alla conclusione dell’esercizio, ad ogni singolo socio, determinato senza considerare la perdita, bensì i conferimenti effettuati entro la data di approvazione del relativo bilancio. Le eventuali perdite eccedenti, analogamente a quelle pregresse rispetto al periodo di efficacia dell’opzione, sono utilizzabili esclusivamente dalla società trasparente che le ha prodotte (art. 7, comma 2, del DM 23 aprile 2004).
Quadro TN del modello UNICO SC 2011 per l’impresa trasparente
La corretta osservanza dei predetti criteri comporta, inoltre, che l’impresa trasparente provveda, in sede di dichiarazione dei redditi, a compilare la sezione I del quadro TN del modello UNICO SC 2011, e precisamente il rigo TN2, indicando diverse informazioni, tra le quali:- la perdita del periodo d’imposta 2010 (colonna 2), determinata nel rigo RF62;
- l’importo del patrimonio netto contabile alla data di chiusura dell’esercizio 2010 (colonna 3);
- la sommatoria del minor importo, con riferimento a ciascun partecipante, tra la quota di patrimonio netto contabile riferibile al socio e quella della perdita allo stesso spettante (colonna 4): con l’effetto che, nel caso in cui la prima sia inferiore alla seconda, la differenza deve essere indicata nel rigo RS44, colonna 3, se non rappresenta una perdita illimitatamente riportabile (rigo RS50).
La società trasparente deve altresì compilare, per ciascun socio, la sezione VII, e precisamente il rigo TN30 e successivi, riportando, tra l’altro, la quota di partecipazione agli utili e alle perdite (colonne 2 e 3), nonché l’ammontare della perdita imputata, così come esposta nel rigo TN2, colonna 4.
Il socio deve, invece, provvedere all’inserimento della perdita ricevuta per trasparenza nella propria dichiarazione dei redditi, compilando l’apposito rigo, differente a seconda della propria natura:
- persona fisica: RH5 del modello UNICO PF 2011;
- contribuente IRES: RG58, colonna 2, del modello UNICO SC 2011.
Si segnala, infine, che – qualora le perdite fiscali della trasparente imputate al socio siano superiori ai redditi imponibili di quest’ultimo – l’eccedenza può essere da costui utilizzata nei successivi periodi d’imposta, in diminuzione non soltanto dei redditi attribuitigli per trasparenza, ma anche con riferimento a quelli propri.
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