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•Novità IVA: reverse charge e split payment

•Le novità in tema di società di comodo

•Nuovo ravvedimento: chiarimenti del Videoforum

•Società estinte: crediti erariali più garantiti 

 

http://www.fiscal-focus.it/all/Circolare_settimanale_n._4_del_31.01.2015.pdf 

Diritto annuale ridotto del 35%

Con la circolare n.227775 del 29 dicembre 2014 il Mise ha definito il nuovo diritto annuale per i soggetti che si iscrivono nel Registro delle imprese e nel REA a decorrere dal 1° gennaio 2015: nessun nuovo rialzo, ma finalmente un abbattimento degli importi previsti.

Nel rispetto di quanto stabilito dall’articolo 28 del decreto legge n.90/2014, convertito, con modificazioni, nella Legge n.114/2014, l’importo del diritto annuale per l’anno 2015 è stato ridotto del 35%.
Seguiranno ulteriori riduzioni negli anni successivi, sempre in virtù della stessa disposizione normativa: un abbattimento del 40% per l’anno 2016 mentre, a decorrere dall’anno 2017, il ribasso previsto è del 50%.

In realtà, i nuovi importi dovrebbero essere definiti con un apposito decreto, il quale, tardando ad arrivare, ha costretto il Mise, di concerto con il Mef, a fornire le necessarie indicazioni in merito agli importi da versare come diritto annuale alla camera di commercio per le imprese e gli altri soggetti obbligati di nuova iscrizione o che iscrivano nuove unità locali dal 1° gennaio 2015.

Le novità
Nulla cambia in merito alla tempistica dei pagamenti: il versamento del diritto annuale va effettuato, come in passato, in un’unica soluzione entro il termine previsto per il pagamento del primo acconto delle imposte sui redditi, mentre per le imprese di nuova iscrizione il diritto è dovuto nel termine di 30 giorni dall’iscrizione stessa.

Modifiche sostanziali invece sono riscontrabili negli importi da versare.

Le imprese individuali iscritte o annotate nella sezione speciale del registro delle imprese (quali i piccoli imprenditori, gli artigiani, i coltivatori diretti e gli imprenditori agricoli) saranno tenuti al versamento di un diritto annuale pari a euro 57,20 per la sede e 11,44 per l’unità locale.
Importi più elevati invece per le imprese individuali iscritte nella sezione ordinaria che, come le società semplici non agricole e le società tra avvocati, saranno chiamati a versare 130 euro per la sede e 26 euro per ogni unità locale.
Per le società semplici agricole invece, il diritto annuale sarà pari a 65 euro (13 euro per ogni unità locale), mentre per i soggetti iscritti al REA l’importo è pari a 19,50 euro.
Infine, 71,50 euro sono dovute dalle imprese con sede principale all’estero per ciascuna unità locale o sede secondaria.

Leggermente più complesso è invece il calcolo per le imprese diverse da quelle appena richiamate, che sono tenute al versamento del diritto annuale commisurato al fatturato.
In questo caso sarà necessario applicare al fatturato 2014 le aliquote definite con il decreto interministeriale del 21 aprile 2011, per poi ridurre tali importi del 35%.

Gli importi appena richiamati sono stati indicati nella circolare del MISE secondo il loro importo esatto (al netto della riduzione): in occasione dei versamenti è tuttavia opportuno ricordare che l’importo complessivo da corrispondere a ciascuna camera di commercio deve essere arrotondato per eccesso, se la frazione decimale è uguale o superiore a 50 centesimi, o per difetto, negli altri casi.

Viene, a tal proposito, richiamato l’esempio di un’impresa individuale, che è tenuta al versamento di euro 57,20: ebbene, in questo caso, il diritto annuale da versare mediante modello F24 deve essere arrotondato per difetto ed è quindi pari a euro 57.

Nella circolare viene inoltre ricordato che le Camere di Commercio possono aumentare la misura del diritto annuale fissata con decreto ministeriale, fino a un massimo del 20%.
Il MISE tuttavia precisa che è necessario limitare il ricorso a tale maggiorazione, nell’ambito delle sole esigenze per le quali la legge ne consente la possibilità, ovvero per il cofinanziamento di specifici progetti aventi per scopo l’aumento della produzione e il miglioramento delle condizioni economiche della circoscrizione territoriale di competenza.

http://www.sa.camcom.it//uploaded/Generale/Servizi/Diritto%20Annuale/MISEcirc_227775%20nuove%20misure%202015.pdf 

Autore: Redazione Fiscal Focus

Imu terreni montani: arriva una nuova proroga!

Il 10 febbraio 2015 la nuova scadenza per chi deve versare.

Il Governo Renzi, in occasione del Consiglio dei Ministri straordinario tenutosi venerdì 23 gennaio 2014, ha risolto la questione dell'Imu agricola per i terreni ex montani, fissando nuovi criteri di tassazione.
Il versamento dell’imposta non è dovuto in 3456 comuni (prima erano 1498), mentre lo è parzialmente in 655 comuni. La soluzione dopo l'incontro tra il ministro dell'Economia Padoan e il ministro dell'agricoltura Maurizio Martina.

Un solo punto all'ordine del giorno: l'Imu agricola sui terreni montani, la cui scadenza era prevista al 26 gennaio 2015.
Il Consiglio dei Ministri ha approvato il Decreto legge che prevede misure urgenti in materia di esenzione Imu e che ridefinisce i parametri di tassazione.
Il testo prevede che a decorrere dal 2015 l'esenzione Imu si applichi:
- ai terreni agricoli e non coltivati, ubicati nei Comuni classificati come totalmente montani, come riportato dall'elenco dei Comuni italiani predisposto dall'Istat;
- ai terreni agricoli e non coltivati, posseduti e condotti dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali, di cui all'articolo 1 del D.Lgs. del 29 marzo 2004 n. 99, iscritti nella previdenza agricola, ubicati nei Comuni classificati come parzialmente montani, come riportato dall'elenco dei Comuni italiani predisposto dall'Istat.
Sugli stessi criteri si basa la tassazione 2014.

Per l'anno 2014 non è comunque dovuta l'Imu per i terreni che erano esenti in virtù del D.M. del 28 novembre 2014, che invece risultano imponibili per effetto dell'applicazione dei criteri sopra elencati.
I contribuenti tenuti al versamento saranno chiamati alla cassa il prossimo 10 febbraio 2015.

La sentenza del TAR - Il Tar Lazio si era pronunciato con ordinanza del 21 gennaio 2015, rinviando al 17 giugno 2015 la decisione nel merito della legittimità del provvedimento sulla revisione dell'imponibilità dei terreni agricoli montani (D.M. 28.11.2014) e non confermando la sospensiva emanata il 22 dicembre 2014.
A due giorni dal termine per il pagamento dell'IMU 2014 relativa ai terreni non più esenti, era rimasto il caos circa gli obblighi di pagamento.
Si ricorda, infatti, che con precedente decreto dello stesso TAR (14 gennaio 2015) era stata decisa la sospensiva degli effetti del nuovo assetto dei terreni montani fino all'udienza prevista per il 4 febbraio 2015.
L'ANCI con un comunicato ad hoc sottolineava l'incertezza sugli obblighi di pagamento e ribadiva la richiesta di abbandonare il proposito di revisione del regime dei terreni montani per il 2014 e di ripristinare le risorse spettanti ai Comuni.
Con la stessa decisione, la Camera di Consiglio non aveva confermato la sospensione degli effetti del provvedimento, già disposta, fino all’udienza, dal decreto del Presidente della seconda sezione del TAR in data 22 dicembre 2014. Nell’ambito di questo giudizio, pertanto, riacquistavano validità i criteri di imponibilità dei terreni montani indicati dal D.M. del 28 novembre 2014.
Sullo stesso tema, tuttavia, il Tar Lazio si era pronunciato con un ulteriore decreto cautelare emanato in data 14 gennaio 2015, con riferimento a un altro ricorso, promosso da alcuni Comuni siciliani, che ha effetto fino alla trattazione in Camera di Consiglio, fissata per il 4 febbraio 2015, data evidentemente successiva al termine per il pagamento dell’IMU sui terreni agricoli montani che era inizialmente fissato al 26 gennaio 2015 (comma 692 della Legge di Stabilità 2015).
Il regime fiscale dei terreni agricoli montani restava dunque caratterizzato da confusione normativa e incertezza giurisprudenziale, con gravi ripercussioni sia sui Comuni, che sui contribuenti coinvolti.
I Comuni si trovavano nella condizione di aver subito tagli, complessivamente pari a 359 milioni di euro, a fronte di un gettito potenziale già dubbio in ordine al quantum e più in generale discutibile in ordine ai criteri previsti.

http://www.fiscal-focus.it/all/Fiscal_Flash_n._16_del_24.01.2015_IMU_terreni_montani._La_proroga.pdf

Cessione d'azienda, avviamento e imposta di registro

Per saperne di più sull'imposizione delle plusvalenze da cessione d'azienda leggi anche Cessione d'azienda o di ramo d'azienda.
L'imposizione indiretta della cessione d'azienda è un argomento molto interessante per almeno due motivi: il primo è che con una certa sistematicità l'Agenzia delle Entrate, subito dopo l'operazione di vendita dell'azienda o di un suo ramo, bussa alle porte del venditore e del compratore per chiedere maggiori chiarimenti circa la valutazione del complesso aziendale ceduto, con lo scopo di recuperare a tassazione corrispettivi non dichiarati di fronte al notaio; il secondo riguarda la crescente attenzione dedicata dai fiscalisti di tutta Italia, dall'amministrazione finanziaria e dai giudici tributari alla sequenza conferimento-cessione delle partecipazioni che in alcuni casi equivale ad una cessione d'azienda, con il vantaggio che sconta un'imposta di registro infinitamente più bassa, precisamente in misura fissa anziché proporzionale.

L'imposizione indiretta, a differenza di quella diretta (Ire, Ires, Irap, imposte sostitutive sul reddito eccetera), si caratterizza per l'assenza di un legame univoco con la capacità contributiva del debitore dell'imposta, mentre trova manifestazione ogni volta che il contribuente consuma beni e servizi o compie determinate operazioni economiche o anche solo amministrative. La più importante delle imposte indirette è l'Iva, l'imposta sul valore aggiunto, detta anche imposta sui consumi proprio perché incide sul corrispettivo pagato dall'utente finale dei beni e dei servizi; altre imposte indirette sono l'imposta di registro, l'imposta di bollo, l'imposta ipotecaria e quella catastale.

Imposta di registro

L'articolo 2, comma 3, lettera b del d.p.r. 633/1972 (c.d. Decreto Iva) dispone che non sono considerate cessioni di beni le cessioni e i conferimenti in società o altri enti, compresi i consorzi e le associazioni o altre organizzazioni, che hanno per oggetto aziende o rami di azienda. Tuttavia dal principio di alternatività previsto dall'articolo 40, comma 1 del d.p.r. 131/1986 (Testo unico sull'imposta di registro) si ricava che l'operazione non soggetta ad Iva deve essere assoggettata ad imposta di registro, e anzi secondo l'articolo 3 del d.p.r. 131/1986 è previsto l'obbligo di registrazione anche se l'azienda è stata trasferita con contratto verbale. In particolare la cessione d'azienda sconta l'imposta di registro in misura proporzionale secondo le differenti aliquote previste dalla normativa per le componenti mobiliare e immobiliare dell'azienda e comunque non inferiori al 3%. In riferimento alla possibilità, tutt'altro che remota, che del complesso aziendale ceduto facciano parte sia beni mobili sia beni immobili, le modalità di applicazione del tributo sono descritte dall'articolo 23 che prescrive almeno una buona pratica da seguire nella redazione dell'atto di cessione. Infatti se una disposizione ha per oggetto più beni o diritti, per i quali sono previste aliquote diverse, si applica l'aliquota più elevata, salvo che per i singoli beni o diritti siano stati pattuiti corrispettivi distinti da cui deriva l'obbligo imposto dal buon senso di indicare in maniera distinta il valore dei beni mobili e quello dei beni immobili onde evitare che l'imposta di registro venga calcolata come se si trattasse di un trasferimento di soli beni immobili, i quali scontano aliquote decisamente più elevate di quelle previste per la componente mobiliare.

Aliquote d'imposta

Come appena evidenziato, le aliquote applicabili al corrispettivo pattuito dalle parti dipendono dalla natura dei beni oggetto del trasferimento e sono stabilite dalle seguenti disposizioni normative:

• articoli 2 e 9 della Tariffa parte I allegata al d.p.r. 131/1986 per i beni mobili; 
• articolo 11bis della Tabella allegata al d.p.r. 131/1986 per i beni mobili registrati; 
• articolo 1 della Tariffa parte I allegata al d.p.r. 131/1986 per i beni immobili (occorre sottolineare che l'articolo 10 del d.lgs. 23/2011 ha profondamente modificato e ridotto le aliquote applicabili alla parte immobiliare a partire dal 2014, perciò solo per il 2013 continueranno ad applicarsi le vecchie aliquote).

Aliquote beni mobili e mobili registrati

OGGETTO DEL TRASFERIMENTO	IMPOSTA
Atti relativi a beni diversi dagli immobili e dalle unità da diporto (quindi tale categoria residuale comprende certo impianti, macchinari e altre attrezzature, le immobilizzazioni immateriali, ma anche denaro, crediti e merci in magazzino)	3 %
Contratti di associazione in partecipazione	euro 168
Atti diversi da quelli indicati altrove nella Tariffa parte I del d.p.r. 131/1986	3 %
Atti di natura traslativa o dichiarativa aventi ad oggetto veicoli iscritti nel pubblico registro automobilistico	esenti

Aliquote beni immobili dal 01/01/2008 al 31/12/2013

OGGETTO DEL TRASFERIMENTO	IMPOSTA
Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere	8 %
Fabbricati e relative pertinenze	7 %
Terreni agricoli e relative pertinenze a favore di soggetti diversi dagli imprenditori agricoli a titolo principale o di associazioni o società cooperative	15 %
Immobili di interesse storico, artistico e archeologico, sempreché l'acquirente non venga meno agli obblighi della loro conservazione e protezione	3 %
Case di abitazione non di lusso ove ricorrano i requisiti per usufruire dell'agevolazione cosiddetta “prima casa”	3 %
Fabbricati o porzioni di fabbricato il cui trasferimento è esente Iva ai sensi dell'art. 10, comma 1, n. 8bis del d.p.r. 633/1972 ed è effettuato nei confronti di imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell'attività esercitata la rivendita di beni immobili, a condizione che nell'atto l'acquirente dichiari che intende trasferirli entro tre anni	1 %
Se il trasferimento avviene a favore dello Stato, ovvero a favore di entri pubblici territoriali o consorzi costituiti esclusivamente fra gli stessi ovvero a favore di comunità montane	euro 168
Se il trasferimento ha per oggetto immobili situati all'estero o diritti reali di godimento sugli stessi	euro 168
Se il trasferimento avviene a favore di ONLUS a condizione che l'acquirente dichiari che utilizzerà l'immobile esclusivamente per gli scopi istituzionali	euro 168
Se il trasferimento ha per oggetto immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati diretti all'attuazione dei programmi di edilizia residenziale	1 %

Aliquote beni immobili dal 01/01/2014

L'articolo 10 del d.lgs. 23/2011 ha proposto una semplificazione estrema delle aliquote applicabili, ma se da un lato favorisce l'acquisto della prima casa dall'altro, a partire dal 01 Gennaio 2014, appesantisce tutti gli altri tipi di cessione di immobili.

OGGETTO DEL TRASFERIMENTO	IMPOSTA
Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere	9 %
Se il trasferimento ha per oggetto case di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8, A9, ove ricorrano le condizioni per usufruire dell'agevolazione "prima casa"	2 %

Base imponibile dell'imposta di registro

Per ottenere l'ammontare di imposta di registro dovuta all'Erario bisogna applicare le percentuali esposte nelle tabelle alla base imponibile opportunamente calcolata secondo il combinato disposto degli articoli 43 e 51 del d.p.r. 131/1986 che può essere riassunto come segue:

• per i contratti a titolo oneroso la base imponibile è costituita dal valore del bene o del diritto trasferiti alla data dell'atto;
• si assume come valore dei beni o dei diritti quello dichiarato dalle parti nell'atto e, in mancanza o se superiore, il corrispettivo pattuito per l'intera durata del contratto;
• per gli atti che hanno per oggetto beni immobili oppure aziende si intende per valore il valore venale in comune commercio;
• per gli atti che hanno per oggetto aziende o diritti reali su di esse il valore dichiarato nell'atto è controllato dall'Agenzia delle Entrate con riferimento al valore complessivo dei beni che compongono l'azienda, compreso l'avviamento, al netto delle passività risultanti dalle scritture contabili obbligatorie o da atti aventi data certa a norma del codice civile.

Valutazione dell'avviamento

Come scritto in apertura del presente articolo, un aspetto che rende interessante la questione della cessione d'azienda è la valutazione dell'avviamento nella misura in cui l'Agenzia delle Entrate, durante il processo d'accertamento, si focalizza proprio su questo valore dichiarato nell'atto. Nella prassi l'amministrazione finanziaria usa contestare il valore di avviamento dichiarato utilizzando il criterio forfetario di redditività prescritto dall'articolo 2 del d.p.r. 460/1996, ma naturalmente i verificatori hanno il pieno diritto di utilizzare qualsiasi altra metodologia di accertamento purché ne diano conto nella motivazione dell'atto impositivo, in modo da porre il contribuente in grado di esercitare un'efficace difesa (cfr. Cort. Cassa ord. 4931/2012). A questo proposito è importante segnalare che molto spesso la giurisprudenza ha sconfessato i risultati dell'Agenzia delle Entrate basati esclusivamente su una pedissequa applicazione del criterio forfetario della redditività stabilendo, al contrario, una valutazione caso per caso della realtà aziendale oggetto della cessione. Ciononostante è sempre meglio avere presente la ricetta matematico-statistica utilizzata dai verificatori per redigere gli avvisi di accertamento:

AVVIAMENTO = % REDDITIVITA' * MEDIA RICAVI ULTIMI TRE ANNI *3

Secondo l'articolo 2 del d.p.r. 460/1996 infatti per le aziende e per i diritti reali su di esse il valore di avviamento è determinato sulla base degli elementi desunti dagli studi di settore o, in difetto, sulla base della percentuale di redditività applicata alla media dei ricavi accertati o, in mancanza, dichiarati ai fini delle imposte sui redditi negli ultimi tre periodi d'imposta anteriori a quello in cui è intervenuto il trasferimento, moltiplicata per 3. La percentuale di redditività non può essere inferiore al rapporto tra il reddito d'impresa e i ricavi accertati o, in mancanza, dichiarati ai fini delle stesse imposte e nel medesimo periodo. Il moltiplicatore è ridotto a 2 nel caso in cui emergano elementi validamente documentati e, comunque, nel caso in cui ricorra almeno una delle seguenti situazioni:

1. l'attività sia stata iniziata entro i tre periodi d'imposta precedenti a quello in cui è intervenuto il trasferimento;
2. l'attività non sia stata esercitata, nell'ultimo periodo precedente a quello in cui è intervenuto il trasferimento, per almeno la metà del normale periodo di svolgimento della attività stessa;
3. la durata residua del contratto di locazione dei locali, nei quali è svolta l'attività, sia inferiore a dodici mesi.

Accertamento imposta di registro utilizzato per accertamento plusvalenza imposte dirette

Un ulteriore aspetto di interesse circa il tema della cessione d'azienda è la prassi invalsa presso gli uffici dell'Agenzia delle Entrate di riportare, quasi come fosse un automatismo, i maggiori valori accertati in sede di imposte indirette in un successivo accertamento della plusvalenza realizzata dal cedente ai fini delle imposte dirette. Su questo tema la giurisprudenza non è univoca, sebbene pare oramai assodato il principio che non è accettabile il mero automatismo; d'altro canto la giurisprudenza tende ad ammettere l'accertamento dell'Agenzia delle Entrate che partendo dai maggiori valori rilevati in sede di imposta di registro riprende a tassazione maggiori plusvalenze ai fine delle imposte dirette valutando e motivando il proprio operato caso per caso con riferimento alla specifica realtà aziendale.

Obbligo di tracciabilità per associazioni ed enti

Con la RM 102/2014, l’Agenzia delle Entrate, ha precisato che l’obbligo di tracciabilità dei pagamenti e degli incassi superiori a € 516,46 (art. 25 co. 5 del DL 133/99) si applica a tutti i soggetti che adottano il regime agevolato della L. 398/91 e quindi non solo alle società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali senza fine di lucro, alle associazioni bandistiche e cori amatoriali, filodrammatiche, di musica e danza popolare, costituite senza fini di lucro ma anche alle associazioni senza fini di lucro e alle associazioni pro-loco.
Tale chiarimento è destinato ad avere un rilevante impatto nel settore delle associazioni, in quanto non era chiaro se anche le altre associazioni, diverse da quelle sportive dilettantistiche, dovessero rispettare gli obblighi di tracciabilità dei pagamenti/versamenti in esame.
DISPOSIZIONI GENERALI
Come noto, l’art. 25, co. 5 della Legge n. 133/99 dispone che i pagamenti ed i versamenti effettuati da società, enti o associazioni sportive dilettantistiche di importo superiore ad € 516,46 sono eseguiti mediante c/c bancari o postali a loro intestati ovvero secondo altre modalità idonee a consentire all’Amministrazione finanziaria lo svolgimento di efficaci controlli, che possono essere stabilite con decreto del Ministero delle Finanze.
L’inosservanza di tale obbligo comporta:

• la decadenza dalle agevolazioni fiscali di cui alla L. 398/91;
• l’applicazione della sanzione amministrativa da 258 a 2.065 € (art. 11, DLgs.471/97).

Successivamente, in attuazione del citato art. 25, il DM del MEF n. 473/99, è stato stabilito che i versamenti, comprese le erogazioni, i contributi concessi a qualsiasi titolo, le quote associative ed i proventi che non concorrono a formare il reddito imponibile, vanno eseguiti mediante conti correnti bancari o postali intestati alla società / ente oppure carte di credito o bancomat.

Analoghe modalità vanno, quindi, rispettate per l’effettuazione dei pagamenti (di importo superiore a € 516,46) eseguiti dai citati soggetti relativamente all’attività istituzionale, compresi quelli effettuati a favore di atleti / allenatori / collaboratori (art. 67, co. 1, lett. m), TUIR).
Inoltre, secondo la CM 43/00, i predetti pagamenti/versamenti, possono essere eseguiti anche con: “altri sistemi (…) che consentano concretamente lo svolgimento di efficaci e adeguati controlli quali, ad esempio, assegni non trasferibili intestati alla associazione sportiva destinataria (…)”.
Gli assegni trasferibili violano, invece, l’obbligo di tracciabilità in esame in quanto “la destinazione finale non è certa e trasparente” (“Guida del contribuente” n. 8 del febbraio 2000).
I CHIARIMENTI DEL FISCO
Con la recente RM 102/2014 l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’obbligo di tracciabilità dei pagamenti e degli incassi superiori a 516,46 € si applica a tutti i soggetti che adottano il regime agevolato della L. 398/91 e non solo alle società, associazioni ed altri enti sportivi dilettantistici.
In pratica, secondo l’Agenzia delle Entrate, l’obbligo in esame interessa:

• i soggetti richiamati dallo stesso regime agevolato e quelli a cui sono state estese le “altre disposizioni tributarie riguardanti le associazioni sportive dilettantistiche”, ovvero:
  • associazioni sportive dilettantistiche affiliate al CONI;
  • società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali senza fine di lucro (art.90, L.289/02);
  • associazioni bandistiche, cori amatoriali, filodrammatiche, di musica e danza popolare, legalmente costituite senza fini di lucro (art. 2, co. 31, Legge n. 350/2003).
• le associazioni senza fini di lucro e alle associazioni pro-loco (art. 9-bis, DL 417/91), in quanto destinatarie del regime fiscale di cui alla legge n. 398 del 1991.

Tale conclusione deriva dal fatto che l’obbligo di ricorrere a mezzi di pagamento tracciabili:

• è finalizzato a “garantire lo svolgimento di efficaci controlli da parte dell’Amministrazione finanziaria”;
• è collegato alla possibilità di “continuare ad applicare” il regime forfetario ex Legge n. 398/91.

Pertanto, secondo l’Agenzia delle Entrate, la volontà del Legislatore è quella di estendere la tracciabilità anche ai soggetti “destinatari” delle disposizioni contenute nella citata Legge n. 398/91: “a prescindere dalla circostanza che gli stessi risultino o meno espressamente destinatari anche delle altre disposizioni tributarie riguardanti le associazioni sportive dilettantistiche”.
DECADENZA DAL REGIME FORFETARIO
L’Agenzia delle Entrate precisa, infine, che: “qualora vengano meno nel corso dell’anno i presupposti per l’applicazione del regime speciale di cui alla legge n. 398 del 1991, ivi compreso quindi il requisito della tracciabilità dei pagamenti, l’applicazione del tributo con il regime ordinario dovrà avvenire dal mese successivo a quello in cui sono venuto meno i requisiti”.
Pertanto, il venir meno dei presupposti per l’applicazione del regime forfetario di cui alla Legge n. 398/91, ivi compresa la violazione dell’obbligo della tracciabilità, comporta la decadenza dal suddetto regime forfetario dal mese successivo a quello in cui è venuto meno tale requisito.

TARI: esenti magazzini e aree produttive di rifiuti speciali

Con la recente risoluzione n. 2/DF, il MEF fornisce chiarimenti sulla superficie tassabile ai fini TARI in caso di attività industriali svolte su aree in parte occupate da capannoni e in parte da aree scoperte, asservite al ciclo produttivo che origina rifiuti speciali autonomamente smaltiti.
Nello specifico viene stabilito che sono esenti da TARI:

• i magazzini intermedi di produzione e quelli adibiti allo stoccaggio dei prodotti finiti, se produttivi di rifiuti speciali, a prescindere da un’apposita clausola nel regolamento comunale;
• le aree scoperte che danno luogo alla produzione, in via continuativa e prevalente, di rifiuti speciali non assimilabili ai rifiuti urbani, se asservite al ciclo produttivo.

La risoluzione riguardante l’attività di produzione di tubi di acciaio senza saldatura è di grande attualità in quanto la TARI rappresenta una componente non indifferente dei costi di “produzione”.
TARI – DISPOSIZIONI GENERALI
Come noto, una delle principali novità della Legge di stabilità 2014 (L.147/2013) riguarda l’istituzione, a decorrere dal 2014, dell’Imposta Unica Comunale (IUC). Nello specifico, la IUC si compone:

• dell’IMU, dovuta dal possessore di immobili, escluse le abitazioni principali;
• di una componente riferita ai servizi, che si articola:
  • nel tributo per servizi indivisibili (TASI), a carico del possessore/utilizzatore dell’immobile;
  • nella tassa sui rifiuti (TARI – in luogo della TARES abrogata dal 01/01/2014) destinata a finanziare i costi del servizio di raccolta e smaltimento dei rifiuti, a carico dell’utilizzatore.

Presupposto impositivo
Il presupposto della TARI è quindi il possesso o la detenzione a qualsiasi titolo di locali o di aree scoperte, a qualsiasi uso adibiti, suscettibili di produrre rifiuti urbani. Sono escluse dalla TARI: le aree scoperte pertinenziali o accessorie a locali tassabili, non operative; le aree comuni condominiali (art. 1117, c.c.) non detenute o occupate in via esclusiva.

Utilizzo superfici catastali

Fino all’attivazione delle procedure di interscambio Comuni – Agenzia, per le unità immobiliari a destinazione “ordinaria” iscrivibili in Catasto, la superficie assoggettabile alla TARI è individuata in quella calpestabile dei locali e delle aree suscettibili di produrre rifiuti urbani e assimilati.Nota: in sede di conversione del DL 16/2014 è stato disposto che l’utilizzo delle superfici catastali per il calcolo della TARI decorre dal 1° gennaio successivo alla data di emanazione di apposito Provvedimento attestante l’avvenuta attuazione della cooperazione Agenzia-Comuni.

Base imponibile

Per l’applicazione della TARI si considerano le superfici dichiarate o accertate ai fini dei precedenti prelievi sui rifiuti. In particolare, relativamente all’attività di accertamento, il Comune per le unità immobiliari iscritte o iscrivibili nel catasto edilizio urbano può considerare come superficie assoggettabile alla TARI quella pari all’80% della superficie catastale determinata secondo i criteri stabiliti dal regolamento (DPR 138/98).Nota: si osserva che anche per le unità immobiliari diverse da quelle a destinazione ordinaria iscritte o iscrivibili nel catasto edilizio urbano la superficie assoggettabile alla TARI rimane quella calpestabile.

Produzione rifiuti speciali
Ai fini della determinazione della superficie soggetta a TARI, non si tiene conto di quella parte di essa ove si formano rifiuti speciali, al cui smaltimento sono tenuti (a proprie spese) i relativi produttori, purché ne dimostrino l’avvenuto trattamento in conformità alla normativa vigente.

Tariffe applicabili

La TARI è corrisposta in base ad una tariffa: commisurata ad anno solare, coincidente con un’autonoma obbligazione tributaria; calcolata, in alternativa, secondo: i criteri determinati dal regolamento di cui al DPR 158/99; il principio “chi inquina paga”, alle quantità/qualità medie ordinarie di rifiuti prodotti per unità di superficie, in relazione a usi e tipologia di attività svolte nonché al costo del servizio rifiuti. Le tariffe per ogni categoria o sottocategoria omogenea sono determinate dal Comune moltiplicando il costo del servizio per unità di superficie imponibile accertata, previsto per l’anno successivo, per uno o più coefficienti di produttività quantitativa e qualitativa di rifiuti.

Riduzioni tariffarie

Il Comune può prevedere, con regolamento, riduzioni/esenzioni tariffarie nel caso di: a) abitazioni con unico occupante; b) abitazioni tenute a disposizione per uso stagionale od altro uso limitato e discontinuo; c) locali, diversi dalle abitazioni, ed aree scoperte adibiti ad uso stagionale o ad uso non continuativo, ma ricorrente; d) abitazioni occupate da soggetti che risiedono o hanno la dimora all’estero per più di 6 mesi all’anno; e) fabbricati rurali ad uso abitativo. I Regolamenti comunali possono introdurre le seguenti ulteriori riduzioni e/o esenzioni: non superiore al 40% della tariffa nelle zone in cui non è effettuata la raccolta (cd “utenze fuori zona”); il tributo è quindi dovuta in misura < 40% della tariffa in relazione alla distanza dal più vicino punto di raccolta rientrante nella zona perimetrata o di fatto servita; massima del 20% della tariffa, nei seguenti casi: mancato svolgimento del servizio di gestione dei rifiuti; effettuazione dello servizio in grave violazione della disciplina di riferimento; interruzione del servizio per motivi sindacali o per imprevedibili impedimenti.

Modalità di versamento della TARI
In sede di conversione del DL 16/2014 è stata riformulata la disposizione che modifica le modalità di versamento della TARI (art. 1 c. 688 L. 147/2013). In particolare, è ora previsto che:
Versamento	va effettuato, alternativamente, mediante: il modello F24; apposito bollettino di C/C postale; altre modalità di pagamento dei servizi interbancari e postali (es: MAV/RID).
Scadenze	spetta al Comune stabilire i termini di pagamento prevedendo “di norma” almeno 2 rate semestrali ed in modo differenziato rispetto alla TASI; è consentito il pagamento in unica soluzione entro il 16/06 di ciascun anno.

RECENTI CHIARIMENTI DEL MEF
Il Ministero muove il ragionamento dall’art. 1, co. 649 L. 147/2013:
“ nella determinazione della superficie assoggettabile alla TARI non si tiene conto di quella parte di essa ove si formano, in via continuativa e prevalente, rifiuti speciali, al cui smaltimento sono tenuti a provvedere a proprie spese i relativi produttori, a condizione che ne dimostrino l’avvenuto trattamento in conformità alla normativa vigente“.
Sulla base di tale disposizione, la società istante ha ritenuto che devono essere escluse dalla tassazione non solo le aree di esercizio dell’attività di produzione, ma anche i magazzini di materie prime, di semilavorati e di prodotti finiti in quanto funzionalmente connessi al processo industriale, i quali:
“devono essere qualificati come prevalentemente e continuativamente produttivi di rifiuti speciali non assimilabili fiscalmente a quelli urbani, e, in quanto tali, privi di presupposto impositivo“.
Il MEF, nel rispondere al quesito, chiarisce innanzitutto che, a partire dal 2014, la norma è mutata; pertanto, nella determinazione della superficie assoggettabile alla TARI non si tiene conto di quella parte di essa ove si formano, in via continuativa e prevalente, rifiuti speciali.
La norma, infatti, considera intassabili le aree sulle quali si svolgono le lavorazioni industriali o artigianali, che in genere producono in via prevalente rifiuti speciali, poiché la presenza umana determina la formazione di una quantità non apprezzabile di rifiuti urbani assimilabili.
Conseguentemente, precisa il MEF, non può ritenersi corretta l’esclusione dall’applicazione del prelievo esclusivamente sulla parte di aree occupate dai macchinari; in tal modo si originerebbe un’ingiustificata “duplicazione di costi”, in quanto i produttori di rifiuti speciali, oltre a far fronte al prelievo comunale, dovrebbero anche sostenere il costo per lo smaltimento in proprio dei rifiuti.

Poteri del Comune

I Comuni, per effetto del 3° periodo dell’ art. 1 co. 649, possono individuare, con regolamento: le aree di produzione di rifiuti speciali non assimilabili; i magazzini di materie prime e merci, funzionalmente collegati all’esercizio di dette attività produttive, ai quali si estende il divieto di assimilazione. Tuttavia, tale potere è esercitato dal Comune nel solo ambito in cui gli è consentito, poiché laddove le superfici producono rifiuti speciali non assimilabili, il comune non ha alcuno spazio decisionale in ordine all’esercizio del potere di assimilazione. La norma, infatti, consente all’ente locale di chiarire, nel proprio regolamento ulteriori superfici a cui si applica il divieto di assimilazione alle aree produttive di rifiuti urbani, ma non di porre divieti.

CONCLUSIONI
Alla luce di quanto su evidenziato, il MEF ritiene che anche i magazzini intermedi di produzione e quelli adibiti allo stoccaggio dei prodotti finiti devono essere considerati esenti da TARI in quanto produttivi di rifiuti speciali, anche a prescindere dall’intervento regolamentare del Comune. Analogamente, sono escluse dalla TARI le aree scoperte che danno luogo alle produzione, in via continuativa e prevalente, di rifiuti speciali non assimilabili, ove siano asservite al ciclo produttivo.
Il Comune, a sua volta, deve individuare le ulteriori superfici produttive di rifiuti speciali assimilabili ai quali si estende il divieto di assimilazione. A tal fine, precisa il MEF, il Comune potrebbe avviare una serie di consultazioni con i rappresentanti delle categorie di soggetti interessati alla definizione di tale disposizione regolamentare, per consentire una migliore ed efficace applicazione della norma in commento e per evitare, all’origine, l’insorgere di un inutile e defatigante contenzioso.

Ritenuta d’acconto sui bonifici relativi ai pagamenti per beneficiare dei bonus fiscali del 50% e 65%

A seguito della Legge di Stabilità 2015 (Legge n. 190 del 23 dicembre 2014), con effetto dal 1° gennaio 2015 è stata aumentata dal 4 all’8% la misura della ritenuta d’acconto sui bonifici relativi ai pagamenti per beneficiare dei bonus fiscali del 50% e 65% (bonus ristrutturazioni, acquisto immobili ristrutturati, risparmio energetico, interventi antisismici, acquisto mobili e grandi elettrodomestici).
Più nel dettaglio, si fa riferimento alla ritenuta che gli istituti di credito (banche e Poste Italiane) devono effettuare sui bonifici a titolo di acconto di imposta. La misura fu introdotta dal D.L. n. 78/2010 nella misura del 10%, prevedendo ad esempio che quando il proprietario di casa emette il bonifico per pagare l’impresa edile, l’istituto di credito deve trattenere e versare all’erario italiano una quota del pagamento, a titolo di acconto delle imposte che pagherà l’impresa. Tuttavia, le proteste delle piccole imprese, moltissime artigiane, fecero abbassare la ritenuta dal 10 al 4% (D.L. n. 98/2011). Alla luce della Legge di Stabilità 2015, come sopra evidenziato, dal 1° gennaio 2015 si passa dal 4% (valevole fino al 31 dicembre 2014) alla nuova misura dell’8%.

Diversi bonus fiscali e ritenuta d’acconto sui bonifici
Detrazione Irpef del 50% per ristrutturazioni edilizie	Al fine di beneficiare di tale bonus fiscale risulta necessario che i pagamenti vengano effettuati mediante bonifico bancario (soggetto dal 1° gennaio 2015 alla ritenuta dell’8%) ovvero postale da cui risultino le seguenti informazioni: causale del versamento (ad esempio: detrazione Irpef del 50%, ai sensi dell’art. 16-bis del Tuir); codice fiscale del soggetto beneficiario della detrazione; codice fiscale o numero di partita IVA del beneficiario del pagamento. Pagamento da parte dei condomini Per beneficiare della detrazione in esame risulta necessario effettuare il pagamento delle spese sostenute mediante bonifico bancario o postale soggetto a ritenuta del 4% (dal 6 luglio 2011 al 31 dicembre 2014) e dal 1° gennaio 2015 pari all’8%. ll pagamento dei lavori potrà avvenire da un conto corrente condominiale o in alternativa dal conto corrente di uno dei condomini a cui sarà affidato ufficialmente l’incarico del pagamento. Nei bonifici devono essere indicati: la causale del versamento; il codice fiscale del condominio ed anche il codice fiscale dell’amministratore o del condomino che effettua il pagamento; il numero di partita IVA o il codice fiscale del beneficiario del bonifico. NB: i condomini che, per avvalersi delle agevolazioni fiscali in esame, effettuano i pagamenti mediante bonifici bancari o postali, non devono operare su tali somme le ulteriori ritenute ordinariamente previste dal D.P.R. n. 600/1973 (C.M. n. 40/E del 2010). Conseguentemente, per beneficiare della detrazione ai bonifici, dal 1° gennaio 2015, andrà applicata la sola ritenuta dell’8% prevista dal D.L. n. 78/2010 (fino al 31 dicembre 2014 stabilita nella misura del 4%) avente carattere speciale, che sarà operata da banche e Poste Italiane. Caso: codice fiscale del condominio Per beneficiare della detrazione fiscale sulle ristrutturazioni edilizie, il condominio è tenuto a chiedere l’assegnazione di un codice fiscale prima ancora di procedere con i lavori, e successivamente seguire tutte le procedure previste per le detrazioni, tra cui anche quelle per i pagamenti (C.M. n.11/E del 21 maggio 2014).
Detrazione Irpef del 50% per acquisto immobili ristrutturati	Allo scopo di beneficiare del bonus fiscale in esame l’acquirente ovvero assegnatario non dovrà necessariamente effettuare i pagamenti mediante bonifico. Quindi, è lasciata ampia libertà alle modalità di pagamento (che normalmente avvengono mediante assegni circolari).
Detrazione Irpef/Ires del 65% per il risparmio energetico	Al fine di beneficiare del bonus fiscale in esame vi è l’obbligo di pagare il corrispettivo degli interventi mediante l’apposito bonifico bancario o postale soggetto dal 1° gennaio 2015 alla ritenuta dell’8%.Nel modello di versamento con bonifico bancario o postale vanno sempre indicati: la causale del versamento; il codice fiscale del beneficiario della detrazione; il numero di partita IVA o il codice fiscale del soggetto a favore del quale è effettuato il bonifico (ditta o professionista che ha effettuato i lavori). NB: risultano esonerati solo i contribuenti titolari di reddito di impresa, potendo fornire la prova del pagamento attraverso altra idonea documentazione, quali ad esempio le scritture contabili obbligatorie e via dicendo. Pagamenti da parte dei condomini I contribuenti non titolari di reddito di impresa, come nel caso di un condominio, per beneficiare della detrazione in esame devono fare i pagamenti esclusivamente con bonifico bancario o postale soggetto a ritenuta del 4% (dal 6 luglio 2011 al 31 dicembre 2014) ovvero dell’8% dal 1° gennaio 2015. ll pagamento dei lavori potrà avvenire da un conto corrente condominiale o in alternativa dal conto corrente di uno dei condomini a cui sarà affidato ufficialmente l’incarico del pagamento. Nei bonifici devono essere indicati: la causale del versamento; il codice fiscale del condominio ed anche il codice fiscale dell’amministratore o del condomino che effettua il pagamento; il numero di partita IVA o il codice fiscale del beneficiario del bonifico. NB: i condomini che, per avvalersi delle agevolazioni fiscali in esame, effettuano i pagamenti mediante bonifici bancari o postali, non devono operare su tali somme le ulteriori ritenute ordinariamente previste dal D.P.R. n. 600/1973 (C.M. n. 40/E del 2010). Conseguentemente, per beneficiare della detrazione ai bonifici andrà applicata la sola ritenuta del 4% ovvero, dal 1° gennaio 2015, dell’8% prevista dal D.L. n. 78/2010, avente carattere speciale, che sarà operata da banche e Poste Italiane.
Detrazione del 65% per interventi antisismici	Per fruire di tale detrazione è necessario che i pagamenti siano effettuati con bonifico bancario o postale (con ritenuta, dal 1° gennaio 2015, dell’8%), da cui risultino: causale del versamento, con riferimento alla norma (articolo 16-bis del D.P.R. n. 917/1986); codice fiscale del soggetto che paga; codice fiscale o numero di partita IVA del beneficiario del pagamento.
Detrazione Irpef del 50% per acquisto mobili e grandi elettrodomestici	I pagamenti per l’acquisto dei mobili/grandi elettrodomestici devono essere effettuati, alternativamente (C.M. n. 29/E/2013): mediante bonifico bancario o postale (soggetto a ritenuta dell’8% dal 1° gennaio 2015) che dovrà indicare: - la causale del versamento attualmente utilizzata dalle banche e da Poste Italiane per i bonifici relativi ai lavori di ristrutturazione fiscalmente agevolati; - il codice fiscale del beneficiario della detrazione; - il numero di partita IVA ovvero il codice fiscale del soggetto a favore del quale il bonifico è effettuato; mediante carta di credito o di debito: in tal caso la data di pagamento è quella del giorno di utilizzo della carta di credito o di debito da parte del titolare, indicata nella ricevuta telematica di avvenuta transazione, e non il giorno di addebito sul conto corrente del titolare stesso. NB: non è possibile, per beneficiare del bonus, effettuare il pagamento mediante assegni bancari, contanti o altri mezzi di pagamento.

Operazioni straordinarie: nuovi termini di versamento per Snc e Sas

Per effetto delle modifiche apportate dal DLgs semplificazioni:

• viene esteso alle società di persone, con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare, l’obbligo di utilizzare i modelli dichiarativi approvati per l’anno precedente (c.d. “vecchi modelli“).
  
• per le società di persone sono modificati i termini di versamento delle imposte in caso di operazioni straordinarie; nello specifico, le società di persone dovranno effettuare il versamento del saldo dovuto per la dichiarazione dei redditi e l’IRAP, in relazione alla frazione del periodo “ante operazione straordinaria“, non più entro il 16/06 dell’anno di presentazione della dichiarazione ma entro il 16 del mese successivo la scadenza del termine di presentazione della dichiarazione.

PRINCIPALI NOVITÀ DEL DECRETO SEMPLIFICAZIONI
L’art.17 del DLgs semplificazioni (DLgs 175/2014), a decorrere dallo scorso 13/12/2014:

• al comma 1, modifica l’art. 1, co. 1 del DPR n. 322/98 che disciplina le modalità di redazione e sottoscrizione delle dichiarazioni ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP. Viene quindi esteso anche alle società di persone (Snc e Sas) con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare, l’obbligo di utilizzare i modelli dichiarativi approvati per l’anno precedente (cd  “vecchi modelli“).
  
• al comma 2, “riformula“ il primo periodo dell’art. 17, co.1 del DPR 435/01, in caso  di operazioni straordinarie (liquidazione, trasformazione, scissione e fusione –ipotesi di cui agli artt. 5 e 5-bis del DPR.322/98) che coinvolgono società di persone o associazioni; per queste viene stabilito che il versamento del saldo dovuto per la dichiarazione dei redditi e l’IRAP va effettuato entro il “16 del mese successivo a quello di scadenza del termine di presentazione della dichiarazione“ (in luogo del 16/06 dell’anno in cui è presentata la dichiarazione).

Si introduce così un “termine mobile“ per il versamento del saldo, con riferimento alla dichiarazione dei redditi e IRAP, da parte delle società semplici ed equiparate, coinvolte in operazioni straordinarie.

TERMINI DI VERSAMENTO DELLE IMPOSTE – ANTE MODIFICHE
Come noto, ai sensi dell’art. 17, co. 1 del DPR. 435/2001 (versione ante modifiche):
“il versamento del saldo dovuto con riferimento alla dichiarazione dei redditi ed a quella dell’imposta regionale sulle attività produttive da parte delle persone fisiche e delle società o associazioni [...] compresa quella unificata, è effettuato “entro il 16 giugno dell’anno di presentazione della dichiarazione stessa“.
Pertanto, secondo tale disposizione:

• le persone fisiche;
  
• le società di persone di cui all’art. 5, TUIR (Snc, Sas);

devono effettuare il versamento a saldo delle imposte risultanti dalla dichiarazione, compreso il 1° acconto, entro il 16/06 dell’anno di presentazione della dichiarazione UNICO/IRAP.
Qualora i soggetti decidano di differire il pagamento, il versamento si considera effettuato nei termini se avvenuto entro il 30° giorno successivo al 16/06, applicando una maggiorazione dello 0,40%.
In pratica:

• 16 giugno (termine “ordinario“);
  
• 17 giugno – 16 luglio (con maggiorazione 0,40% – termine “differito“).

Tuttavia, in caso di operazioni straordinarie la situazione si complica, in quanto l’anno solare viene distinto in 2 periodi d’imposta. La data che fa da spartiacque è quella del deposito presso il Registro Imprese dell’atto che realizza l’operazione.
TERMINI DI VERSAMENTO DELLE IMPOSTE – POST MODIFICHE
Come anticipato, a seguito della pubblicazione in GU del DLgs. semplificazioni sono modificate le regole dei termini di versamento delle imposte dovute dalle società di persone in presenza di operazioni straordinarie (art. 17 co.1, DPR 435/01).
In particolare, si prevede che le imposte dovute dalle società di persone per la frazione del periodo di imposta  “ante operazione straordinaria” non dovranno più essere versate entro il 16/06 dell’anno di presentazione della dichiarazione, ma entro il 16 del mese successivo alla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione.
Sostanzialmente, la scadenza del versamento viene fissata il 16 del 10° mese successivo a quello in cui ha effetto l’operazione straordinaria, considerato che la dichiarazione va presentata entro l’ultimo giorno del 9° mese successivo a quello di decorrenza dell’operazione straordinaria.
Tale modifica razionalizza la normativa, evitando lo slittamento di un anno nel versamento delle imposte che si verifica per tutte le operazioni divenute efficaci entro il mese di marzo.
Dal punto di vista oggettivo, il nuovo termine di versamento si applica alle ipotesi di:

• liquidazione, fallimento e liquidazione coatta amministrativa (art. 5, DPR 322/98);
  
• trasformazione, fusione e scissione (art. 5-bis del DPR 322/98).

Pertanto, restano escluse alcune operazioni che, pur essendo tecnicamente assimilabili a una delle fattispecie identificate dalla norma, non comportano alcuna modifica sui termini di versamento (ad es: caso di scioglimento diretto o  ipotesi di mancata ricostituzione della pluralità dei soci).



Per effetto delle modifiche apportate dal DLgs semplificazioni:

• viene esteso alle società di persone, con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare, l’obbligo di utilizzare i modelli dichiarativi approvati per l’anno precedente (c.d. “vecchi modelli”).
  
• sono modificati i termini di versamento delle imposte per le società di persone in caso di operazioni straordinarie; nello specifico, le società di persone dovranno effettuare il versamento del saldo, in relazione alla frazione del periodo “ante operazione straordinaria”, non più entro il 16/06 dell’anno di presentazione della dichiarazione ma entro il 16 del mese successivo la scadenza del termine di presentazione della dichiarazione.

TRASFORMAZIONE SOCIETARIA
Come noto, da un punto di vista fiscale, la trasformazione omogenea è un operazione:

• sostanzialmente neutra, ovvero non genera plusvalenze imponibili né in capo ai soci della società né in capo alla società stessa;
  
• che comporta il cambiamento della veste giuridica: si passa, infatti, da una società di capitali (Spa, Srl, Sapa) ad un società di persone (Snc) e viceversa.

Tuttavia, sebbene tale operazione sia neutrale ai fini fiscali, occorre frazionare il periodo d’imposta nel quale la trasformazione si è perfezionata, suddividendo lo stesso in:

• periodo ante trasformazione
  
• periodo post trasformazione.

Si rammenta che la trasformazione ha effetto dal giorno in cui è avvenuta l’iscrizione dell’atto di trasformazione nel Registro delle imprese.
TRASFORMAZIONE DA SOCIETÀ DI PERSONE A SRL
Nel caso di trasformazione societaria progressiva, cioè da società di persone a società di capitali, la determinazione del termine di versamento delle imposte va effettuata tenendo conto che:

• l’anno solare viene distinto in 2 periodi d’imposta; la data che fa da spartiacque è quella del deposito presso il Registro Imprese dell’atto di trasformazione;
  
• vanno applicati i principi generali in materia di versamento degli acconti.

Periodo ante trasformazione
Il reddito maturato nel periodo “ante trasformazione” va assoggettato a tassazione ordinaria, secondo le modalità proprie del soggetto che opera prima della trasformazione (società di persone).
Pertanto, il periodo compreso tra:

• l’inizio del periodo d’imposta  (01/01),
  
• e la data che precede quella in cui ha effetto la trasformazione,

è considerato un “autonomo” periodo d’imposta ed il relativo reddito è determinato e tassato secondo le disposizioni rilevanti per le società di persone.
Sul punto si osserva che:

TERMINI UNICO/IRAP	La dichiarazione dei redditi e dell’IRAP relativa al periodo “ante trasformazione” va presentata entro la fine del 9° mese successivo a quello nel corso del quale la trasformazione si è perfezionata (art.5-bis c. 1, DPR 322/98). Il modello di dichiarazione da utilizzare è quello “vecchio” (cioè quello riferito al periodo d’imposta antecedente a quello in cui è avvenuta la trasformazione).
VERSAMENTO IMPOSTE	Il versamento di IRPEF ed IRAP relativo il periodo ante trasformazione va effettuato entro il 16 del mese successivo alla presentazione della dichiarazione.

TRASFORMAZIONE DA SOGGETTO IRPEF A SOGGETTO IRES
Periodo ante trasformazione	Presentazione dichiarazione	Versamento imposte
01/01 – 09/05/2014	28/02/2015	16/03/2015

Periodo post trasformazione
Il reddito post trasformazione ossia quello maturato nel periodo compreso tra:

• la data di efficacia della trasformazione,
  
• la data di chiusura del periodo d’imposta,

va assoggettato a tassazione secondo le modalità proprie della società di capitali.
Sul punto si osserva che:

TERMINI UNICO/IRAP	La dichiarazione dei redditi e dell’IRAP relativa al periodo “post trasformazione” va presentata entro la fine del 9° mese successivo alla data di chiusura del periodo di imposta, in ossequio alle ordinarie regole.
VERSAMENTO IMPOSTE	Il versamento delle imposte sul reddito e dell’IRAP relativamente al periodo post trasformazione va effettuato entro il 16/06 dell’anno in cui scadono i termini di presentazione della relativa dichiarazione.

TRASFORMAZIONE DA SOGGETTO IRPEF A SOGGETTO IRES
Periodo post trasformazione	Presentazione dichiarazione	Versamento imposte
10/05 – 31/12/2014	30/09/2015	16/06/2015

TRASFORMAZIONE DA SRL A SOCIETÀ DI PERSONE
Per la trasformazione omogenea “regressiva” valgono, invece, le seguenti disposizioni:
Periodo ante trasformazione
Il reddito maturato nel periodo ante trasformazione va assoggettato a tassazione ordinaria, secondo le modalità proprie del soggetto che opera prima della trasformazione (società di capitali).
Pertanto, il periodo compreso tra:

• l’inizio del periodo d’imposta  (01/01),
  
• e la data che precede quella in cui ha effetto la trasformazione,

è considerato un “autonomo” periodo d’imposta, ed  il relativo reddito è determinato e tassato secondo le disposizioni rilevanti per le società di capitali.
Sul punto si osserva che:

TERMINI UNICO/IRAP	La dichiarazione dei redditi e dell’IRAP relativa al periodo “ante trasformazione” va presentata entro la fine del 9° mese successivo a quello nel corso del quale la trasformazione si è perfezionata (art.5-bis c. 1, DPR 322/98).
VERSAMENTO IMPOSTE	Per il versamento di IRES ed IRAP relative al periodo ante trasformazione, è necessario rispettare le regole proprie dei versamenti dovuti dai soggetti IRES, con conseguente obbligo di versamento delle imposte entro il 16 del 6° mese successivo a quello di chiusura del periodo cui le imposte si riferiscono.

TRASFORMAZIONE DA SOGGETTO IRES A SOGGETTO IRPEF
Periodo ante trasformazione	Presentazione dichiarazione	Versamento imposte
01/01 – 16/04/2014	31/01/2015	16/10/2014

Periodo post trasformazione
Il reddito post trasformazione ossia quello maturato nel periodo compreso tra:

• la data di efficacia della trasformazione,
  
• la data di chiusura del periodo di imposta,

va assoggettato a tassazione secondo le modalità proprie delle società di persone.
Sul punto si osserva che:

TERMINI UNICO/IRAP	La dichiarazione dei redditi e dell’IRAP relativa al periodo “post trasformazione” va presentata entro la fine del 9° mese successivo alla data di chiusura del periodo di imposta, in ossequio alle ordinarie regole.
VERSAMENTO IMPOSTE	Per il versamento delle imposte sul reddito e dell’IRAP relativamente al periodo post trasformazione, è necessario rispettare le regole proprie dei versamenti dovuti dai soggetti IRPEF, con conseguente obbligo di versamento delle imposte entro il 16/06 dell’anno in cui scadono i termini di presentazione della relativa dichiarazione.

TRASFORMAZIONE DA SOGGETTO IRES A SOGGETTO IRPEF
Periodo post trasformazione	Presentazione dichiarazione	Versamento imposte
17/04 – 31/12/2014	30/09/2015	16/06/2015

ESEMPIO – TRASFORMAZIONE PROGRESSIVA E TRASFORMAZIONE REGRESSIVA

TRASFORMAZIONE DA SOCIETÀ DI PERSONE A SOCIETÀ DI CAPITALI
Ante trasformazione	Presentazione dichiarazione	Versamento imposte/IRAP
01/01 – 09/05/2014	28/02/2015 entro la fine del 9° mese data trasformazione)	16/03/2014 16 del mese successivo alla presentazione della dichiarazione)
Post trasformazione	Presentazione dichiarazione	Versamento imposte/IRAP
10/05 – 31/12/2014	30/09/2015	16/06/2015

TRASFORMAZIONE DA SOCIETÀ DI CAPITALI A SOCIETÀ DI PERSONE
Ante trasformazione	Presentazione dichiarazione	Versamento imposte/IRAP
01/01 – 17/09/2014	30/06/2015 (entro la fine del 9° mese data trasformazione)	16/03/2014 (16 del 6° mese successivo alla fine del periodo d’imposta)
Post trasformazione	Presentazione dichiarazione	Versamento imposte/IRAP
18/09 – 31/12/2014	30/09/2015	16/06/2015

La fattura nel nuovo regime forfetario

Con la Legge di Stabilità 2015 (Legge n. 190 del 23 dicembre 2014 pubblicata sulla G.U. Serie Generale n. 300 del 29 dicembre 2014 – Suppl. Ordinario n. 99) è stata prevista, con effetto 1° gennaio 2015, l’introduzione di un nuovo regime forfetario (disciplinato dall’art. 1, commi da 54 a 89 della Legge di Stabilità 2015) riservato alle persone fisiche (imprese e lavoratori autonomi). Pertanto, dal 1° gennaio 2015, sono stati abrogati i seguenti regimi agevolati:

• regime delle nuove iniziative produttive (di cui all’art. 13 della Legge n. 388 del 23 dicembre 2000);
  
• regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità, cosiddetto regime dei nuovi minimi (art. 27, commi 1 e 2 del D.L. n. 98 del 6 luglio 2011);
• regime dei contribuenti ex-minimi (art. 1 commi da 96 a 115 e comma 117 della Legge n. 244 del 24 dicembre 2007).

NB: nei confronti dei contribuenti che nel 2014 hanno applicato il regime dei nuovi minimi (di cui all’art. 27, commi 1 e 2 del D.L. n. 98 del 6 luglio 2011) è stata prevista una clausola di salvaguardia in relazione alla quale gli stessi hanno la possibilità di proseguire nell’applicazione di tale regime fino al termine del quinquennio o fino al compimento del 35° anno di età.

FATTURA DEL CONTRIBUENTE FORFETARIO
IVA e contenuto	La fattura deve contenere gli elementi richiesti dall’art. 21 del D.P.R. n. 633/1972; nella fattura non va esposta l’IVA, in quanto operazione non soggetta ad IVA; nella fattura si deve riportare un’apposita dicitura, al fine di evincere che il cedente/prestatore rientra nel regime forfetario, che può avere il seguente contenuto letterale: “Operazione effettuata ai sensi dell’ art. 1, commi da 54 a 89 della Legge n. 190/2014 – Regime forfetario”.
Operazioni intracomunitarie	Stante i chiarimenti che erano stati forniti con riferimento ai contribuenti che rientravano nel “nuovo regime dei minimi” si ritiene che anche per i contribuenti che rientrano nel nuovo regime forfetario, in presenza di cessioni intracomunitarie, ovvero prestazioni di servizi generiche (art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972) nei confronti di soggetti passivi IVA “stabiliti” in altro Paese della UE, il contribuente forfetario italiano non effettua un’operazione intracomunitaria ma un’operazione interna senza diritto di rivalsa e sulla fattura indicherà la seguente dicitura: “Operazione effettuata ai sensi dell’ art. 1, commi da 54 a 89 della Legge n. 190/2014 – Regime forfetario”. In tal caso il contribuente forfetario non dovrà comunque procedere alla presentazione degli elenchi Intrastat beni o servizi. Per le cessioni soggette a reverse charge c.d. interno (come nel caso dei rottami, subappalto edile, ecc.) il contribuente forfetario italiano dovrà emettere fattura, indicando all’interno della stessa che il cessionario soggetto passivo IVA non deve comunque applicare l’IVA (stante i chiarimenti forniti in tema di “minimi” con la CM 28 gennaio 2008, n. 7/E). In caso di acquisti intracomunitari di beni, ovvero di servizi generici di cui all’art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972 in ambito comunitario, il contribuente forfetario ha l’obbligo di procedere all’iscrizione al VIES, presentazione degli elenchi Intrastat acquisti ed integrazione con l’IVA delle fatture relative agli acquisti intracomunitari e alle altre operazioni di cui risulta debitore d’imposta. Ne consegue che in tali casi si dovrà procedere al versamento dell’IVA entro il giorno 16 del mese successivo a quello d’effettuazione delle operazioni, in quanto l’IVA sugli acquisti non è detraibile. Inoltre, il minimo dovrà procedere alla presentazione degli elenchi Intrastat beni o servizi. NB: in linea generale si fa comunque presente che i contribuenti che applicano il regime forfetario, per le operazioni per le quali risultano debitori dell’imposta (acquisti intracomunitari di beni, acquisti di servizi da non residenti di cui agli artt. 7 e ss. del DPR n. 633/1972) emettono la fattura (c.d. autofattura) o la integrano (c.d. reverse charge) con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta e versano l’imposta entro il giorno 16 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni.
Operazioni con l’estero	Il contribuente forfetario per le cessioni all’esportazione indicherà all’interno della fattura il riferimento all’art. 8 del DPR n. 633/1972 e la dicitura “operazione non imponibile” (ai sensi dell’art. 21, comma 6, lett. b) del DPR n. 633/1972). Inoltre, apporrà la corretta dicitura in presenza di operazioni assimilate alle esportazioni quali servizi internazionali, cessioni verso il Vaticano e nei confronti di soggetti che beneficiano delle agevolazioni previste da trattati ed accordi internazionali.
Imposta di bollo	Sulle fatture se il corrispettivo è superiore ad Euro 77,47 torna l’obbligo di assolvere l’imposta di bollo nella misura di Euro 2,00 in quanto, come anticipato in precedenza, l’operazione è non soggetta ad IVA (CM n. 7/E del 2008). NB: sono esenti dall’imposta di bollo le fatture riguardanti gli acquisti intracomunitari, nonché le operazioni per le quali il contribuente minimo assume la veste di debitore d’imposta (ad esempio gli acquisti soggetti al reverse charge).
Ritenuta d’acconto	Non sono presenti ritenute alla fonte sui compensi/ricavi percepiti dai contribuenti forfetari. Al riguardo i contribuenti nel regime forfetario devono rilasciare un’apposita dichiarazione dalla quale risulti che il reddito cui le somme afferiscono è soggetto ad imposta sostitutiva.

ESEMPIO DI FATTURA DEL CONTRIBUENTE FORFETARIO