TEMPI CERTI NELL’INVIO DELLE CARTELLE DI PAGAMENTO

Fissati dal disegno di legge finanziaria 2005 i paletti al potere di riscossione dell’amministrazione finanziaria: se la riscossione non avviene entro cinque mesi decade la pretesa fiscale (nota a Cassazione , sez. tributaria, sentenza 05.10.2004 n° 19865)
di Massimo Giuliano*
Chi nella propria vita non ha ricevuto una cartella esattoriale dall’amministrazione finanziaria che, a torto o a ragione, ordinava di pagare una certa imposta, arricchita di interessi e sanzioni?
Chi non ha mai sentito parlare di “cartelle pazze” emesse dagli uffici finanziari nei confronti di cittadini ritenuti, erroneamente, debitori del fisco?
Come è noto, gli uffici finanziari procedono alla riscossione delle imposte, a mezzo concessionario, attraverso il ruolo che non è altro che l’elenco dei contribuenti debitori nei confronti del fisco. Il ruolo, infatti, una volta reso esecutivo con la sottoscrizione del titolare dell’ufficio, viene trasmesso al concessionario e, quindi, notificato al contribuente per il tramite della cartella di pagamento. Quest’ultima, quindi, non è altro che lo strumento attraverso il quale il contribuente viene a conoscenza del ruolo emesso a suo carico dall'ufficio finanziario.
In questo articolo ci occuperemo delle cartelle emesse a seguito dei controlli automatici o formali delle dichiarazioni dei redditi ai sensi degli articoli 36 bis e 36 ter del dpr n. 600/73, in considerazione dei numerosi problemi che esse creano riguardo ai tempi di notifica.
Una prima annosa questione, oggi pressoché risolta a seguito dell’intervento del dlgs 49/1999 concerne i termini per l’iscrizione a ruolo, da parte dell’ufficio fiscale e di consegna, per renderlo esecutivo, al concessionario di cui agli articoli 17 e 24 del dpr 602/1973 (applicabile esclusivamente alle imposte sui redditi e all`imposta sul valore aggiunto).
Infatti il nuovo articolo 17 stabilisce espressamente che le somme dovute dai contribuenti devono essere iscritte in ruoli esecutivi a pena di decadenza:
A) entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, per le somme che risultano dovute a seguito dell`attività di liquidazione prevista dall`articolo 36- bis del decreto del presidente della repubblica 29 settembre 1973, n.600;
B) entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, per le somme che risultano dovute a seguito dell`attività di controllo formale prevista dall`articolo 36-ter del decreto del presidente della repubblica 29 settembre 1973, n.600;
C) entro il 31 dicembre dell`anno successivo a quello in cui l`accertamento è divenuto definitivo, per le somme dovute in base agli accertamenti dell`ufficio.
Con riferimento, invece, al termine di consegna del ruolo al concessionario la Corte di Cassazione nella recente sentenza n. 19865/2004 ha affermato che la predetta consegna al concessionario della riscossione dei ruoli deve avvenire entro i medesimi termini perentori previsti per la formazione dei ruoli. Peraltro alcune sentenze delle commissioni tributarie avevano già evidenziato che dal momento che dal 1° luglio 1999 i ruoli erariali non sono più cartacei, ma sono compilati con sistema elettronico e la firma di esecutività è apposta con modalità
elettroniche o digitali (art.12 comma 4 del dpr n.602/1973), la trasmissione e la consegna del ruolo non può non considerarsi avvenuta contestualmente all'apposizione di detta firma digitale di esecutività.
Inoltre al fine di consentire al contribuente di contestare il mancato rispetto dei predetti termini il legislatore con il dlgs 32/2001 ha introdotto il comma 2 bis all’art. 25 dpr 602/73 il quale stabilisce che la cartella esattoriale deve indicare l’indicazione della data in cui il ruolo è stato reso esecutivo, di modo che il contribuente ricevuta la cartella possa contestarne la tardività.
Oltre alle suddette modifiche l’art. 11 del dlgs 46/1999 inoltre aveva introdotto all’art. 25 del dpr 302/1973 un ulteriore termine a garanzia del contribuente, in particolare la norma stabiliva che il “concessionario notifica la cartella di pagamento, entro l`ultimo giorno del quarto mese successivo a quello di consegna del ruolo, al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti dei quali procede”; termine che l’amministrazione finanziaria riteneva ordinatorio anziché perentorio, nel senso che rilevasse solo nel rapporto interno tra la stessa e il concessionario, potendo, invece, senza perdere il potere di riscossione, notificare la predetta cartella al contribuente nel termine prescrizionale decennale.
A questo punto sono intervenuti la Corte Costituzionale (ordinanza n. 107/2003) e successivamente la Corte di Cassazione ( sent. nn. 10 e 19865 del 2004) nonché numerose sentenze delle Commissioni tributarie (ri) affermando i principi che devono presiedere i rapporti tra il Fisco e i contribuenti, sancendo la perentorietà dei termini previsti dall’art. 25.
E ciò in considerazione dei sovraordinati principi della necessità di non lasciare il contribuente esposto indefinitamente all’azione esecutiva del fisco e della sottoposizione a termini perentori delle attività come la consegna dei ruoli al concessionario e la notifica della cartella di pagamento al contribuente.
Se infatti la notifica
della cartella non avvenisse in un termine avente natura perentoria, l’azione impositiva sarebbe rimessa al libero arbitrio del
concessionario, senza limite di tempo, fino alla prescrizione ordinaria
decennale ed il contribuente resterebbe "indefinitivamente esposto alla
pretesa del fisco e menomato, per la distanza tra fatto e contestazione, nel
diritto di difesa".
La Corte Costituzionale ha altresì precisato che il carattere perentorio di un termine non debba essere esplicitato chiaramente dalla norma, ma possa essere desunto dallo scopo che deve raggiungere.
Sennonché il legislatore con l’articolo 1 del dlgs 193/2001 (in vigore dal 9 giugno 2001) ha nuovamente riaperto la questione, del resto mai sopita, in quanto, aderendo all’interpretazione della natura ordinatoria dei termini di cui all’art. 25 dpr 602/73, ha definitivamente espunto il predetto termine (4 mesi dalla consegna dei ruoli) dall’art. 25 citato, di modo che una volta rispettati i termini per l’iscrizione a ruolo ai sensi dell’art. 17 del dpr 602/73, il concessionario incaricato della riscossione ha tempo dieci anni per procedere al recupero dell’imposta.
Va da sè che nella situazione attuale mancando del tutto un termine i giudici dovranno necessariamente sollevare la questione dinanzi alla Corte Costituzionale affinché la stessa dichiari l’incostituzionalità dell’art. 1, comma 1 lett. b) del dlgs 193/2001 nella parte in cui ha eliminato il termine dall’ art. 25, nonché dichiari incostituzionale lo stesso art. 25 nella parte in cui non prevede un termine per la notifica della cartella esattoriale. Del resto già le citate sentenze della Cassazione e della Corte Costituzionale avevano evidenziato che le procedure fiscali debbano essere soggette a termini più ristretti di quelli deducibili dalle norme del codice civile che prevedono la prescrizione decennale del diritto di credito.
La previsione futura.
Ad evitare un nuovo intervento del giudice delle leggi ci sta pensando, fortunatamente, il legislatore il quale con la lettera c) del comma 26 dell’art 34 del disegno di legge finanziaria introduce nell’art. 25 del dpr 602/73 un termine perentorio per la notifica delle cartelle stabilendo che il concessionario deve notificare la cartella al contribuente “entro l’ultimo giorno del quinto mese successivo alla consegna del ruolo, ovvero entro l’ultimo giorno del secondo mese successivo alla consegna se la cartella è relativa a ruolo straordinario”.
Ciononostante, non è ancora possibile mettere la parola fine alla querelle tra il fisco, il legislatore e la giurisprudenza poiché il comma 29 del medesimo articolo precisa che le disposizioni in questione si applicano ai ruoli esecutivi a decorrere dall’1/01/2005.
Una miopia del legislatore che non tarda a manifestarsi quando si parla di entrate di danaro. Una illogicità normativa che i giudici della Corte Costituzionale non mancheranno di affermare quando la questione giungerà al loro esame.
Infatti, il legislatore, contraddittoriamente, pur ammettendo nella relazione di accompagnamento che la modifica “reintroduce un termine per la notifica della cartella, a pena di decadenza,….assolvendo alla duplice funzione di colmare il vuoto legislativo a tutela del contribuente determinato dall’art. 1 del dlgs n. 193/2001….e di avvicinare il momento dell’accertamento a quello della riscossione, rendendo conseguentemente più efficace il sistema di riscossione coattiva” fa decorrere l’effetto della disposizione solo a partire dal 1/01/2005.
Non vi è chi non veda che tale formulazione, ove si interpretasse non retroattivamente, genererebbe un sicuro contenzioso che porterebbe la norma dinanzi al giudice delle leggi il quale non potrebbe non dichiararne l’incostituzionalità della stessa nella parte in cui non ne prevede l’applicazione a partire dal 9 giugno 2001, giorno dal quale sono decorsi gli effetti della soppressione del termine contenuto nell’art. 25 a seguito delle modifiche apportate dal dlgs 193/2001.
Si ripete, concludendo, che la Corte Costituzionale prima e la Corte di Cassazione dopo hanno, nelle citate sentenze, affermato la necessità di termini perentori per la trasmissione dei ruoli e per la notificazione della cartella la cui mancanza renderebbe incostituzionale la legge per violazione dell’art. 24 Cost; ritenendo altresì inadeguato il termine della prescrizione decennale ad attività che per la loro natura devono essere sottoposte a decadenza.